ࡱ> UWRSTU@bjbjhx +>>>|X$R000P11R344|5|5k6k6k6$|RΆxk6k6k6k6k6|5|5@UUUk6|5|5Uk6U*UURtEw|53 50SL}uzV0uFTF<EwFEwk6k6Uk6k6k6k6k6RRd(0URR0Mr.sc. Ana Klikovac Zagreba ka akola ekonomije i managementa, Zagreb Mr.sc. Hrvoje Volarevi Hrvatska narodna banka, Zagreba ka akola ekonomije i managementa, Zagreb  RA UNOVODSTVENI STANDARDI ZA MALA I SREDNJA PODUZEA  MEUNARODNI ILI NACIONALNI STANDARDI? Meunarodni odbor za ra unovodstvene standarde (IASB) radi na projektu izrade Meunarodnih standarda financijskog izvjeatavanja (MSFI) za mala i srednja poduzea. Projekt je pokrenut u suradnji s ostalim svjetskim kreatorima standarda iz razloga ato su MSFI prvenstveno namijenjeni velikim poduzeima koja kotiraju na burzi, te su preopse~ni za veinu malih i srednjih poduzea. Novi MSFI za mala i srednja poduzea su znatno pojednostavljeni, sadr~aj standarda organiziran je tematski i opsega su neato viae od 200 stranica. Odbor trenutno zaprima komentare na objavljeni Nacrt standarda, a o ekuje se da e kona ni standardi biti objavljeni do kraja 2008. Datum stupanja na snagu ovisit e o odluci svakog pojedinog zakonodavstva koje odlu i usvojiti te standarde. U ovom radu razmotrit e se prednosti i nedostaci od usvajanja zasebnih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea. Isto tako, razmotrit e se dvojba nacionalnih kreatora standarda oko usvajanja meunarodnih standarda ili kreiranja vlastitih nacionalnih standarda za mala i srednja poduzea. Pri donoaenju te odluke, va~no je voditi ra una o potrebama malih i srednjih poduzea i korisnika financijskih izvjeataja. Takoer je potrebno razmotriti projekt harmonizacije ra unovodstvenih standarda koji se odvija na globalnoj razini i razini Europske Unije (EU), te sagledati mogua rjeaenja i modele financijskog izvjeatavanja zemalja lanica EU. U ovom radu navodi se i primjer Republike Hrvatske gdje je Odbor za standarde financijskih izvjeatavanja odlu io kreirati nacionalne ra unovodstvene standarde za mala i srednja poduzea. Klju ne rije i: harmonizacija, financijsko izvjeatavanje, mala i srednja poduzea, nacionalni standardi, meunarodni standardi Uvod Za financijsko izvjeatavanje u svijetu vezana su dva va~na projekta Meunarodnog odbora za ra unovodstvene standarde (u daljnjem tekstu IASB)  projekt usklaivanja Meunarodnih standarda financijskog izvjeatavanja (u daljnjem tekstu MSFI) s ameri kim ra unovodstvenim standardima (US GAAP), te projekt izrade zasebnih standarda financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea ( IFRS for SMEs ). Meunarodni odbor za ra unovodstvene standarde preuzeo je ulogu vodeeg tijela u procesu harmonizacije financijskog izvjeatavanja, te sve vei broj zemalja u svijetu zahtijeva ili dopuata primjenu MSFI prilikom izrade godianjih i/ili konsolidiranih financijskih izvjeataja. Obzirom da su brojni nacionalni kreatori standarda u svijetu primijetili da su MSFI preopse~ni za veinu malih i srednjih poduzea, sklopljen je konsenzus kako bi trebalo pokrenuti projekt izrade zasebnih ra unovodstvenih standarda za ta poduzea. S ciljem harmonizacije financijskog izvjeatavanja u svijetu, zadatak izrade tih standarda preuzeo je IASB. Primjena MSFI u svijetu i u Republici Hrvatskoj U svijetu je ve aktualan proces harmonizacije financijskog izvjeatavanja, te su IASB i ameri ki Odbor za standarde financijskog izvjeatavanja (FASB) pokrenuli proces usklaivanja kako bi kreirali jedne globalne standarde financijskog izvjeatavanja i osigurali usporedivost i prihvaenost financijskih izvjeataja razli itih zemalja na globalnim tr~iatima kapitala. Danas viae od 100 zemalja primjenjuje ili se nastoji uskladiti s Meunarodnim standardima financijskog izvjeatavanja. Prema projekcijama, do 2011. e oko 150 zemalja zahtijevati ili prihvaati MSFI, te e financijski izvjeataji sastavljeni prema MSFI ili US GAAP-u biti gotovo jednaki. Primjenu MSFI u 153 zemalja svijeta prikupila je i analizirala jedna od vodeih revizorskih tvrtki u svijetu, a sa~eti podaci prikazani su u tablici 1. Tablica 1. Primjena MSFI u 153 zemalja svijeta PRIMJENA MSFIMSFI nisu dozvoljeniMSFI su dozvoljeniMSFI su propisani za neke kompanijeMSFI su propisani za sve kompanijeKompanije koje kotiraju na burzi*3125481Kompanije koje ne kotiraju na burzi**38341624 Izvor: izradili autori prema podacima sa stranice  HYPERLINK "http://www.iasplus.com/country/useias.htm" http://www.iasplus.com/country/useias.htm, 29.08.2007. *12 zemalja nema razvijenu burzu. **za 41 zemlju nisu poznati podaci o tome koje standarde koriste poduzea koja ne kotiraju na burzi. Prema podacima iz tablice 1. vidljivo je da 110 zemalja u svijetu propisuje ili dopuata primjenu MSFI za sve ili samo neke subjekte koji kotiraju na burzi, dok 74 zemalja propisuje ili dopuata primjenu MSFI za sve ili neke nekotirajue subjekte. Od 81 zemalja koja propisuju MSFI za sve kompanije koje kotiraju na burzi, 27 zemalja su zemlje lanice EU. Prema uredbi Europskog parlamenta i Vijea 1606/2002 od 19.7.2002. uvedena je obveza koriatenja MSFI koje izdaje IASB za sva poduzea koja sastavljaju konsolidirane financijske izvjeataje i kotiraju na ureenom financijskom tr~iatu. Ta obveza stupila je na snagu od 1.1.2005. godine za sve zemlje lanice EU. Veina zemalja lanica dopuata ili propisuje primjenu MSFI i za subjekte koji ne kotiraju na burzi. Republika Hrvatska je kao slu~beni kandidat za lanstvo u EU prilagodila svoj okvir financijskog izvjeatavanja Uredbi 1606/2002, te je prema novom Zakonu o ra unovodstvu ( lanak 18. stavak 1.) koji je na snazi od 1. sije nja 2006. propisano koriatenje MSFI za slijedee subjekte:  velike, i obveznike iji vrijednosni papiri kotiraju na burzama ili se spremaju za uvratenje na burzovnu kotaciju u Republici Hrvatskoj na slu~benim tr~iatima te na kotaciji za javna dioni ka druatva sukladno odgovarajuim odredbama Zakona o tr~iatu vrijednosnih papira.  Prema lanku 18. stavak 2. obveznici koji ne ispunjavaju uvjete iz stavka 1.  ...mogu odabrati primjenu MSFI u cijelosti ili standarde financijskog izvjeatavanja koje donosi Odbor za standarde financijskog izvjeatavanja sukladno MSFI . Subjekti koji nisu obvezni primjenjivati MSFI su mala i srednja nekotirajua trgova ka druatva. Za te je subjekte hrvatski Odbor za standarde financijskog izvjeatavanja odlu io izraditi Hrvatske ra unovodstvene standarde za mala i srednja poduzea. Ti standardi temeljiti e se na MSFI, ali e uva~iti i neke specifi ne potrebe hrvatskih malih i srednjih trgova kih druatava. Rok za usvajanje ovih standarda od strane Odbora je trei kvartal 2007. godine. Potreba izrade zasebnih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea U svijetu se ve nekoliko godina vode zna ajne rasprave o potrebi kreiranja zasebnih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea. Kao glavni razlog zbog kojeg je potrebno kreirate zasebne standarde navodi se slijedee:  Potpuni MSFI objavljuju se kao zasebno izdanje svake godine. Sadr~e preko 2,400 stranica teksta. Uklju uju preko 40 detaljnih standarda i preko 20 objaanjenja standarda. ... Zahtijevaju preko 3,000 razli itih podataka za objavljivanje u financijskim izvjeatajima. Sve to je zna ajno za veinu velikih i kotirajuih poduzea, ali brojni zahtjevi nisu zna aja za prosje no malo ili srednje poduzee. Isto tako, informacije iz tako sastavljenih financijskih izvjeataja nisu zna ajne za korisnike financijskih izvjeataja malih i srednjih poduzea.... . Iako IASB tvrdi kako su MSFI prikladni za koriatenje za sva poduzea, uklju ujui i mala i srednja poduzea, ipak je uva~io potrebe nacionalnih kreatora standarda i pokrenuo projekt izrade skraenog seta standarda za mala i srednja poduzea. U MSFI-ima se nigdje ne navodi kako su oni prikladni samo za kotirajue kompanije, ali su kreirani na takav na in da zadovolje potrebe financijskog izvjeatavanja kotirajuih i ostalih velikih kompanija. A to zna i da su ti standardi sveobuhvatni i kompleksni i sadr~e brojne zahtjeve za objavljivanjem. Samo nekoliko zemalja propisuje MSFI za mala ili nekotirajua poduzea, dok u ostalim zemljama mala i srednja poduzea uglavnom koriste jednostavnije nacionalne standarde, ali je koriatenje MSFI dozvoljeno. Pregled zemalja lanica EU koje propisuju ili dopuataju primjenu MSFI nekotirajuim poduzeima nalazi se u tablici 2. U pregled nisu uklju ene financijske institucije obzirom da su to subjekti od javnog interesa, te bi za njih MSFI trebali biti propisani i oni prema definiciji javne odgovornosti koju navodi IASB ne bi smjeli koristiti skraene standarde. Tablica 2. Pregled zemalja lanica EU koje dopuataju ili propisuju primjenu MSFI za nekotirajua mala i srednja poduzea KONSOLIDIRANI FINANCIJSKI IZVJE`TAJIINDIVIDUALNI FINANCIJSKI IZVJE`TAJIPROPISANIDOPU`TENIZABRANJENIPROPISANIDOPU`TENIZABRANJENICIPARAUSTRIJALATVIJACIPARBUGARSKAAUSTRIJAMALTABELGIJALITVAMALTADANSKABELGIJASLOVA KABUGARSKAPOLJSKASLOVA KAESTONIJA E`KA E`KAFINSKAFRANCUSKADANSKAGR KALATVIJAESTONIJAIRSKALITVAFINSKAITALIJAPOLJSKAFRANCUSKALUKSEMBURGPORTUGALGR KAMAARSKA`PANJOLSKAIRSKANIZOZEMSKA`VEDSKAITALIJANJEMA KALUKSEMBURGSLOVENIJAMAARSKAV. BRITANIJANIZOZEMSKANJEMA KAPORTUGALSLOVENIJA`PANJOLSKA`VEDSKAV. BRITANIJA Izvor: izradili autori prema podacima sa stranice  HYPERLINK "http://www.iasplus.com/country/useias.htm" http://www.iasplus.com/country/useias.htm, 29.08.2007. Od zemalja lanica EU, samo Velika Britanija ima razvijene vlastite nacionalne standarde za manja poduzea. Odbor za ra unovodstvene standarde u Velikoj Britaniji prepoznao je da ra unovodstveni zahtjevi za velika poduzea nisu prikladni za manje subjekte, te je stoga u studenome 1997. izdao Standarde financijskog izvjeatavanja za manje subjekte (FRSSE). Ti standardi su pojednostavljeni i modificirani kako bi bili prikladni za koriatenje manjim subjektima, a mogu ih primjenjivati poduzea koja se prema Zakonu o poduzeima iz 1985. klasificiraju kao mala poduzea ili male grupe. Poduzea koja usvoje FRSSE nisu obvezna primjenjivati druge standarde koji su obvezni za velika poduzea. To zna ajno smanjuje obujam ra unovodstvenih standarda koje ta poduzea trebaju primijeniti. Meutim, mala poduzea ne moraju izabrati primjenu FRSSE, ve mogu odlu iti da ~ele koristiti nacionalne ra unovodstvene standarde ili MSFI. IASB-ov projekt izrade standarda financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea Obzirom da u gotovo svim zemljama lanicama EU (i u svijetu) veina malih i srednjih poduzea primjenjuje nacionalne ra unovodstvene standarde ili MSFI, IASB je u rujnu 2003. godine odr~ao sastanak s 30 nacionalnih kreatora standarda, gdje se raspravljalo o potrebi kreiranja zasebnog seta standarda za mala i srednja poduzea. Na tom sastanku gotovo jednoglasno je donesena odluka kako bi IASB trebao kreirati globalne standarde za mala i srednja poduzea. Kronologija IASB-ovog projekta za izradu tih standarda je sljedea: Na sastanku IASB-a u prosincu 2003., Odbor je donio odluku o definiranju malih i srednjih poduzea za koje e skraeni standardi biti namijenjeni. Odbor se slo~io kako su MSFI prikladni za koriatenje od strane svih poslovnih subjekta. Isto tako, slo~ili su se da e, kao njegovu alternativu, razviti zaseban set standarda financijskog izvjeatavanja, prikladan za koriatenje onim poslovnim subjektima koji nemaju javnu odgovornost. Princip  javne odgovornosti treba biti osnovni kriterij za odreivanje koji subjekti trebaju koristiti IASB-ove skraene standarde. Odbor je 24. lipnja 2004. izdao dokument za raspravu o IASB-ovim uvodnim razmatranjima vezanim uz standarde za mala i srednja poduzea. Dokument je poslan na adrese 40 odabranih malih i srednjih poduzea iz Europe, s ciljem da se prikupe komentari onih koji su izravno uklju eni u sastavljanje financijskih izvjeataja za mala i srednja poduzea. Takoer je objavljena elektroni ka verzija dokumenta na internetskoj stranici IASB-a. Rok za prikupljanje komentara bio je 24. rujna 2004. U travnju 2005. godine, IASB je proairio svoju radnu skupinu za skraene standarde, kako bi uklju io viae sastavlja a financijskih izvjeataja i ostalih stru njaka vezanih uz mala i srednja poduzea. Radnu skupinu tako ine 34 stru njaka iz slijedeih zemalja: Austrije, Belgije, Francuske (dva lana), `panjolske, Danske, Nizozemske, Njema ke (dva lana), Turske, Velike Britanije (aest lanova), SAD-a (tri lana), Kanade, Kine (dva lana), Japana, Rusije, Novog Zelanda, Malezije, Kenije, Hong Konga, Ujedinjenih Arapskih Emirata, Ju~noafri ke Republike i Trinidada. Ti lanovi su predstavnici banaka, velikih revizorskih kua, te ra unovodstvenih odbora pojedine zemlje, kao i sastavlja a i korisnika financijskih izvjeataja. Tu su i predstavnici UN-a, Svjetske banke i Europske komisije. Odbor je 11. travnja 2005. izdao upitnik savjetnicima o moguim modifikacijama na ela priznavanja i mjerenja za potrebe malih i srednjih poduzea. Upitnik je poslan svima onima koji su odgovorili na IASB-ov dokument za raspravu od lipnja 2004. i radnim skupinama Odbora. Upitnik je takoer objavljen na internetskoj stranici IASB-a kako bi se u projekt mogle uklju iti nove organizacije ili stru njaci. IASB je 15. velja e 2007. izdao Nacrt za javno objavljivanje o Meunarodnim standardima financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea ( IFRS for SMEs ). Rok za prikupljanje komentara je 1. listopad 2007. godine. IASB je u lipnju 2007. zapo eo testiranje prijedloga iz Nacrta standarda za mala i srednja poduzea u praksi. Testiranje e se odvijati za vrijeme prikupljanja komentara na Nacrt kako bi se lakae utvrdili njegovi eventualni nedostaci. Poduzea koja sudjeluju u testiranju tih standarda trebaju dostaviti posljednje godianje financijske izvjeataje sastavljene prema postojeem ra unovodstvenom okviru, sastaviti financijske izvjeataje prema IASB-ovom prijedlogu stadarda za mala i srednja poduzea za istu financijsku godinu, te odgovoriti na brojna pitanja koja su sastavljena kako bi se identificirali neki specifi ni problemi koji su za to poduzee nastali uslijed koriatenja smjernica iz Nacrta. Testiranje Nacrta traje do 31. listopada 2007. godine. O ekuje se da e kona ni standardi biti objavljeni do kraja 2008. godine. Datum stupanja na snagu ovisiti e o odluci svakog pojedinog zakonodavstva koje usvoji te standarde. IASB-ov Nacrt standarda financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea IASB je izdao Nacrt za javno objavljivanje o Meunarodnim standardima financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea 15. velja e 2007. godine. Nacrt je pojednostavljen, samostalni set ra unovodstvenih na ela za mala i srednja poduzea. U usporedbi s potpunim MSFI-ima, obujam je smanjen za 85%. Ti standardi temelje se na potpunim MSFI, koji su primarno namijenjeni poduzeima koja kotiraju na burzi. Standardi su pojednostavljeni na temelju potreba korisnika i odnosa troakova i koristi. IASB-ovi standardi za mala i srednja poduzea omoguiti e usporedivost s potpunim MSFI, dok e istovremeno umanjiti teret financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea. Nacrt za javno objavljivanje kreiran je na temelju potreba poduzea koje ima oko 50 zaposlenih radnika. Zakonodavstvo svake pojedine zemlje treba odlu iti za koja poduzea e propisati ili dozvoliti koriatenje IASB-ovih standarda za mala i srednja poduzea, i prema potrebi zakonodavnstvo mo~e definirati i kvantificirane testove veli ine. IASB smatra kako poduzea koja kotiraju na burzi, bez obzira na to jesu li mala, ne bi smjela koristiti skraene standarde. Ta poduzea mogu usvojiti te standarde od rije i do rije i, ali se za financijske izvjeataje tih poduzea mora navesti da su u skladu s nacionalnim ra unovodstvenim standardima (koji su to eventualno dopustili), a ne u skladu sa IASB-ovim standardima za mala i srednja poduzea. IASB-ovi standardi za mala i srednja poduzea namijenjeni su subjektima bez javne odgovornosti. Subjekt ima javnu odgovornost (i prema tome treba koristiti potpune MSFI) ako: " je izdalo du~ni ke ili vlasni ke vrijednosne papire na javnom tr~iatu; ili " dr~i imovinu airoke grupe vanjskih korisnika, a to se odnosi na banke, osiguravajua druatva, brokerske kue, mirovinske fondove, zajedni ke fondove ili subjekte investicijskog bankarstva. Stadardi za mala i srednja poduzea su organizirani tematski, a kod svakog paragrafa je ozna eno na koji se MSFI ili MRS odnosi. Ima 38 poglavlja i rje nik pojmova i sadr~i ukupno 254 stranice. Za usporedbu, potpuni MSFI sadr~e oko 2,400 stranica. `to se ti e stalnih promjena kojima podlije~u MSFI, i tu e mala i srednja poduzea imati koristi od koriatenja skraenih standarda. Promjene u standardima za mala i srednja poduzea objavljivati e se otprilike svake dvije godine, kao skupni Nacrt za javno objavljivanje s prijedlozima izmjena standarda za mala i srednja poduzea, a temeljiti e se na promjenama potpunih MSFI i ostalim prijedlozima za promjene. Ograni enja vezana uz IASB-ove standarde financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea Uz ra unovodstvene standarde za mala i srednja poduzea koje kreira IASB vezana su i neka ograni enja. Problem se javlja kod definiranja &(L N   t v x    . ɻreXK>h7hlcwOJQJ^Jh7h)OJQJ^Jh7h_qJOJQJ^Jh7hP?OJQJ^J%jh7hP?0JOJQJU^Jh7hDHfOJQJ^Jh7h#OJQJ^Jh7h.X5OJQJ^Jh7h 5OJQJ^Jh7h#5OJQJ^Jh7h`)OJQJ^Jh7hqOJQJ^Jh7hq5OJQJ^Jh7h`)5OJQJ^J(L N  p#p#p#p#p#Np# p#Z$p#(&p#*p#Np# p#p#$hdh`ha$gdq$ & F h7dh^`7a$gdO $7xx`7a$gd. $xxa$gd`)$7dh`7a$gdq $xxa$gd`)xxgd`)gdyB}^. \^ "bdfhln:@P ̲̲̿̿̿reRe%jh7hP?0JOJQJU^Jh7hP?OJQJ^Jh7hW-5OJQJ^Jh7hq5OJQJ^Jh7hOJQJ^Jh. OJQJ^Jh7hqOJQJ^Jh7hW-OJQJ^Jh7hDHfOJQJ^Jh7h`)OJQJ^Jh7h)OJQJ^Jh7hOJQJ^Jh7h#OJQJ^J jZ\HJ2 4 6 ^!rdVIh7h/OJQJ^Jh7h z5OJQJ^Jh7hk5OJQJ^Jh7hqOJQJ^Jh7h zOJQJ^Jh7h?{OJQJ^Jh7hOJQJ^J(jh7hlcw0J6OJQJU^Jh7hlcw6OJQJ^J%jh7hP?0JOJQJU^Jh7hP?OJQJ^Jh&aOJQJ^Jh7hlcwOJQJ^J4 6 &&&&&'L'''p#lg6p#p#p#p#*p#p#aiijjj$d$Ifa$gd$dh`a$gd $dha$gd z$ & F gdh`ga$gdO $hdh`ha$gdq$7dh`7a$gdO ^!`!L%N%P%%%~&&&&&&''((C(D(N(O(¸«|k\M\M\>\Mh7h;CJOJQJ^Jh7hkCJOJQJ^Jh7h3CJOJQJ^J h7h3CJOJQJ^JaJ h7hCJOJQJ^JaJ h7h;CJOJQJ^JaJh7hOJQJ^Jh7hF,OJQJ^JheOJQJ^Jh7h3OJQJ^J%jh7h0JOJQJU^Jh7h/OJQJ^Jjh&a0JOJQJU^J''(((L[;i*i*j$d$Ifa$gd$d$Ifa$gdkd$$Ifl-rX#AABBB t0333333644 la(((jj$d$Ifa$gd((:=kd$$IflrX#AABBB  t20333333644 lap2(B(E(H(K(N(iijjj$d$Ifa$gd$d$Ifa$gdN(O(kd$$IflrX#AABBB  t20333333644 lap2O(P((()H*J*D0::::@lInI`Jp#p#p#p#-p#[p#p#(&p# ->p#p#p#p#(&p#N@N VVV V$d$@&Ifa$gdg@NBNDNZN/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TZN\N^NrNtN VVV V$d$@&Ifa$gdgtNvNxNN/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TNNNNN VVV V$d$@&Ifa$gdgNNNN/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd9$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TNNNNN VVV V$d$@&Ifa$gdgNNNN/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd}$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TNNNNN VVV V$d$@&Ifa$gdgNNNO/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TOOOOO VVV V$d$@&Ifa$gdgO O O O/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4T O"O$O&O(O VVV V$d$@&Ifa$gdg(O*O,OBO/ZVV$d$@&Ifa$gdgkdI$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TBODOFOHOJO VVV V$d$@&Ifa$gdgJOLONO^O/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4T^O`ObOdOfO VVV V$d$@&Ifa$gdgfOhOjOO/ZVV$d$@&Ifa$gdgkd$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TOOOOO VVV V$d$@&Ifa$gdgOOO/Z"p# $dha$gd5kd!$$IfTl4ֈ #  [ t0Y$644 laf4TOPPXXXX^\\PaeNktn,pvnw x xp#p#p#2p#p#p#p#3p#p#p#3p#*p#Pp#Cp#*p#r p#p#$7dh`7a$gdCX$ & F 77Wdh^7`Wa$gd'0$ & Fndh^n`a$gdS$7dh`7a$gdO $da$gdt*$SSSSSSrTTWWWW XXXXXXXXXXXX&Z(ZX[\\^\\\\]]]]ŻϻpcYcYh{OJQJ^Jhv/hv/OJQJ^Jjh"<0JOJQJU^JhMOJQJ^Jhv/OJQJ^JhL56OJQJ^JhShS56OJQJ^JhSOJQJ^JhHEOJQJ^JhSOJQJ^JhShSOJQJ^J(jhhHE0J6OJQJU^JhhS6OJQJ^J"]__``(aLaNaPaaa&b\bddeeeefffgLkNk6m:mmmrntnnnnooooo*p,pNpVpu$uߴմժzzph-OJQJ^JhOJQJ^Jh"<hCX6OJQJ^Jh[[hCX6OJQJ^JhWOJQJ^JhCXOJQJ^JhCXhCXOJQJ^JhQAOJQJ^Jh\%OJQJ^Jh"<OJQJ^Jhv/OJQJ^Jh{OJQJ^Jhv/hv/OJQJ^J,$uxuuuvvvvvRwjwlwnw x xfxyyy6y:yyhz˚xf[QG9h-hS5OJQJ^Jh-OJQJ^Jh3#OJQJ^Jh-6OJQJ^J"jh{l0J6OJQJU^Jh"jhS6OJQJ^JhSOJQJ^JhSOJQJ^JhShS56OJQJ^JhE0OJQJ^Jh@h@OJQJ^Jh@OJQJ^Jh] OJQJ^Jh] h] OJQJ^JhCXOJQJ^Jh"<OJQJ^JhOJQJ^Jhzjzz{{{L|^|d|$~&~΀ʁԁځV "$&,~"$ʨʨבʲʃuuh] h-5OJQJ^Jh] h] 5OJQJ^Jh] OJQJ^Jh6 h6 OJQJ^Jhz|3OJQJ^Jh-h-5OJQJ^Jh6 OJQJ^Jh-h-OJQJ^Jh-OJQJ^JhS h hSh-OJQJ^JhSOJQJ^J* x{&~$ ΋Ћ@0!F%H%p#3p#Cp#W"p#r p#p#r p#W"p#p#p#}p#lg6}p#lg6}p#3}p#$7dh`7a$gdjPW $dha$gdjPW$ & Fndh^n`a$gd9#s$7dh`7a$gdO $Sdh^S`a$gd-$ S7dh`7a$gd-$7dh`7a$gd-(\h&*.BNj|̋΋Ћ"XpNdv0 >@LȾvvlbbhOJQJ^Jh2-OJQJ^Jhl _OJQJ^JhsOkOJQJ^JhhhjPW5OJQJ^JUhjPWOJQJ^Jhl56OJQJ^JhjPW56OJQJ^JhHEOJQJ^JhCXOJQJ^JhThTOJQJ^JhThTOJQJ^JhTOJQJ^JhTOJQJ^J"poduzea koja bi trebala koristiti te standarde. Naime, IASB koristi kvalitativni kriterij te navodi kako su ti standardi namijenjeni subjektima bez javne odgovornosti. A s druge strane, naziv tih standarda je  MSFI za mala i srednja poduzea , ato ukazuje na potrebu definiranja kvantitativnih kriterija (npr. ukupni prihod, ukupna imovina, broj zaposlenih& ). IASB nema namjeru sam definirati kvantitativne kriterije, ve prepuata da svako zakonodavstvo samo odredi koja poduzea bi trebala koristiti standarde za mala i srednja poduzea. To je i logi no, obzirom da razli ite zemlje imaju i razli ite kvantitativne kriterije. Ono ato je u jednoj zemlji malo poduzee, mo~e biti veliko poduzee u nekoj drugoj zemlji. Jedino ograni enje koje IASB navodi je to da mala poduzea koja kotiraju na burzi ne smiju koristiti skraene standarde, bez obzira na to ato su mala poduzea, obzirom da ta poduzea imaju javnu odgovornost. Zaato onda IASB nije nazvao svoje standarde  MSFI za poduzea bez javne odgovornosti ? Bio je pokuaaj da se ti standardi tako nazovu, te je na sjednici Odbora u velja i 2005. donesena odluka da se termin  mala i srednja poduzea (eng. Small and Medium-sized Entities, SMEs), zamijeni terminom  poduzea bez javne odgovornosti (eng. Non-Publicly Accountable Entities, NPAEs). Meutim, za razliku od pojma mala i srednja poduzea, pojam javne odgovornosti nije dovoljno jasan ( ak je i sam Odbor nekoliko puta mijenjao definiciju javne odgovornosti, prije objavljivanja kona ne definicije u Nacrtu, op.a.), a isto tako ima i negativan prizvuk  kao da ta poduzea  nisu odgovorna . Stoga je Odbor odlu io i dalje koristiti naziv MSFI za mala i srednja poduzea, te navodi svoju definiciju malih i srednjih poduzea (bez koriatenja kvantitativnih kriterija). Prema IASB-u, mala i srednja poduzea su poduzea koja nemaju javnu odgovornost i koja objavljuju financijske izvjeataje ope namjene za vanjske korisnike. Drugo ograni enje odnosi se na opcije koje sadr~e potpuni MSFI, a nisu navedene u skraenim standardima za mala i srednja poduzea. Naime, tamo gdje MSFI daje alternativna rjeaenja, u standarde za mala i srednja poduzea uklju ena je samo jednostavnija opcija, a slo~enija opcija mo~e se koristiti prema kri~noj referenci za koriatenje MSFI-a. Postavlja se pitanje hoe li to nametnuti dodatni teret za mala i srednja poduzea, koja e u nekim situacijama koristiti dva seta standarda - potpune MSFI i skraene standarde. 3.4. Prednosti i nedostaci izrade nacionalnih standarda financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea U veini zemalja u svijetu, mala i srednja poduzea koriste nacionalne standarde pri izradi financijskih izvjeataja (koji nisu posebno kreirani za mala i srednja poduzea). Projekt izrade Meunarodnih standarda financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea potaknuo je nacionalne kreatore standarda da razmotre njihovo usvajanje. Neke zemlje, poput `vedske i Republike Hrvatske, razmatraju i mogunost izrade nacionalnih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea. Tako je `vedska pokrenula projekt izrade nacionalnih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea. Prema tom projektu poduzea se mogu grupirati u etiri skupine od kojih svaka primjenjuje druga iji set ra unovodstvenih standarda. `vedski odbor za ra unovodstvene standarde kombinira kvalitativne i kvantitativne kriterije za klasifikaciju poduzea, te razmatra prijedlog da se u `vedskoj kreiraju ak dva seta ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea. Poduzea koja kotiraju na burzi i druga poduzea s visokim stupnjem vanjskog interesa obvezna su koristiti potpune MSFI (prema kriteriju javne odgovornosti), a ostale tri skupine poduzea klasificirane su prema kvantitativnim kriterijima (broj zaposlenih, ukupna imovina i ukupni prihod). Za etvrtu, odnosno najmanju skupinu poduzea (poduzea s jednim vlasnikom i partnerstva s prihodom koji ne prelazi 0,3 milijuna eura) koristili bi se jednostavni ra unovodstveni propisi koji su prilagoeni fiskalnim propisima. Za srednje dvije skupine koristili bi se IASB-ovi i/ili nacionalni standardi za mala i srednja poduzea. Republika Hrvatska je novim Zakonom o ra unovodstvu prilagodila svoj ra unovodstveni okvir zahtjevima Europske unije ( etvrtoj i Sedmoj direktivi EU i Uredbi EU 1606/2002). Hrvatski Zakon o ra unovodstvu kombinira kvalitativne i kvantitativne kriterije pri odreivanju toga koja su poduzea obvezna koristiti MSFI. I u ovom Zakonu postoji kriterij javne odgovornosti obzirom da su MSFI propisani samo za velika poduzea (uklju ujui i sve subjekte koji dr~e imovinu airoke grupe vanjskih korisnika), poduzea koja kotiraju na burzi i poduzea koja se spremaju na kotaciju. Ostalim je subjektima (malim i srednjim nekotirajuim poduzeima) ostavljena mogunost da izaberu za koriatenje MSFI ili neke druge standarde koje donese hrvatski Odbor za standarde financijskog izvjeatavanja. Obzirom da Republika Hrvatska nema svoje nacionalne standarde, ve je od 1993. godine bila propisana primjena Meunarodnih ra unovodstvenih standarda za sve poslovne subjekte, ostala poduzea koja prema novom Zakonu nemaju obvezu koriatenja MSFI za sada nemaju mogunost izabrati za koriatenje neke druge standarde dok ih hrvatski Odbor za standarde financijskog izvjeatavanja za njih ne donese. Hrvatski Odbor za standarde financijskog izvjeatavanja razmatrao je nekoliko mogunosti koje bi bile u skladu s ra unovodstvenom regulativom EU, a koje bi zadovoljile financijsko izvjeatavanje malih i srednjih nekotirajuih poduzea u Republici Hrvatskoj. Te mogunosti bile su sljedee: Uskladiti Meunarodne ra unovodstvene standarde koji su objavljeni u  Narodnim novinama do 2000. godine s IV. i VII. direktivom EU; Propisati obvezu izravne primjene IV. i VII. Direktive EU; Propisati obveznu primjenu svih Meunarodnih standarda financijskog izvjeatavanja u cijelosti za sve obveznike (uklju ivo male i srednje obveznike); Pristupiti izradi hrvatskih ra unovodstvenih standarda, odnosno standarda financijskog izvjeatavanja za male i srednje poslovne subjekte. Zanimljivo je da Odbor nije razmatrao opciju da se usvoje IASB-ovi standardi za mala i srednja poduzea, ve je odmah odlu io da se pristupi izradi nacionalnih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea. Iako su rezultati istra~ivanja u Republici Hrvatskoj pokazali da 59% anketiranih malih i srednjih poduzea ~ele da se kreiraju hrvatski standardi, istovremeno se 69% tih istih anketiranih poduzea izjasnilo kako bi IASB-ovi standardi bili prikladni za koriatenje u Republici Hrvatskoj kada oni budu objavljeni. Prema tome, mo~e se zaklju iti da u Republici Hrvatskoj nije potrebno razviti nacionalne ra unovodstvene standarde za mala i srednja poduzea, jer bi mala i srednja poduzea bila zadovoljna i s IASB-ovim skraenim standardima. Postoji nekoliko argumenta koji idu u korist usvajanja IASB-ovih standarda umjesto nacionalnih: Mala i srednja poduzea u Republici Hrvatskoj smatraju kako bi ti standardi bili prikladni za koriatenje. Mala i srednja poduzea su i tako do 1. sije nja 2006. godine tj. do objavljivanja novog Zakona o ra unovodstvu, bila obvezna koristiti Meunarodne ra unovodstvene standarde, i prema tome, poduzea su ve upoznata s njihovim sadr~ajem. Za mala i srednja poduzea bio bi olakaan prelazak s jednih standarda na druge prilikom prelaska iz grupe srednjih poduzea u grupu velikih, ili obrnuto. U svijetu je aktualan proces harmonizacije ra unovodstvenih standarda i sve viae zemalja usvaja MSFI. Obzirom da IASB razvija posebne standarde za mala i srednja poduzea, pitanje je vremena kada e EU donijeti uredbu kojom bi se reguliralo financijsko izvjeatavanja malih i srednjih poduzea. Obzirom da veina zemalja u svijetu nema razvijene posebne ra unovodstvene standarde za mala i srednja poduzea, te s obzirom na podraku nacionalnih kreatora standarda IASB-ovom projektu izrade skraenih MSFI, vjerojatno je za o ekivati da e veliki broj zemalja usvojiti IASB-ove standarde za mala i srednja poduzea i da nee pristupati izradi nacionalnih standarda. Na temelju svega do sada navedenog, za Republiku Hrvatsku bi s ciljem harmonizacije vlastitog financijskog izvjeatavanja s financijskim izvjeatavanje EU bilo bolje da se usvoje IASB-ovi standardi umjesto nacionalnih. Kreiranje nacionalnih standarda dovodi do dvostruke neusklaenosti financijskog izvjeatavanja: neusklaenost financijskog izvjeatavanja izmeu kotirajuih i nekotirajuih poduzea unutar zemlje (jedni koriste MSFI, drugi nacionalne standarde); neusklaenost financijskog izvjeatavanja s drugim zemljama u svijetu (neusklaenost s malim i srednjim poduzeima za koja je propisano koriatenje potpunih MSFI, te onih poduzea koja e koristiti IASB-ove standarde za mala i srednja poduzea). Zbog toga ato se na razini EU sve viae te~i procesu harmonizacije financijskog izvjeatavanja bilo bi bolje kada bi se sve zemlje lanice EU koristile istim - globalnim standardima umjesto da na razini EU postoje 27 ili viae setova nacionalnih ra unovodstvenih standarda. Na taj bi na in bila osigurana usporedivost, transparentnost i pouzdanost financijskih izvjeataja. `to se ti e koristi od kreiranja nacionalnih standarda za mala i srednja poduzea, teako je navesti koje su to specifi nosti vezane uz financijsko izvjeatavanje malih i srednjih poduzea koje bi opravdale troakove izrade nacionalni standarda (i naknadne troakove usklaivanja s MSFI). Ukoliko se nacionalni standardi koji su u izradi temelje na MSFI, zaato onda ne koristiti skraene standarde koje izrauje IASB u suradnji s brojnim nacionalnim kreatorima standarda i ra unovodstvenim tijelima u svijetu? Pogotovo stoga ato IASB navodi kako nacionalna zakonodavstva mogu te standarde prilagoditi specifi nostima te zemlje i uklju iti (ili isklju iti) neke standarde ili opcije koje su definirane u njihovim standardima za mala i srednja poduzea. 4. Zaklju ak Mala i srednja poduzea ine 95,77% svih poduzea u EU, preko 97% svih poduzea u Aziji i Pacifiku i 99,70% svih poduzea u SAD-u. U Republici Hrvatskoj mala i srednja poduzea ine 98,60% svih trgova kih druatava. Zbog zna ajnog udjela tih poduzea u svjetskom gospodarstvu, posljednjih godina vode se zna ajne rasprave o tome je li potrebno za mala i srednja poduzea kreirati zaseban set ra unovodstvenih standarda. Obzirom da viae od 100 zemalja u svijetu koristi MSFI ili se nastoje uskladiti s njima, logi na je bila odluka kreatora standarda u svijetu da IASB preuzme ulogu izrade skraenih MSFI za mala i srednja poduzea. IASB je u velja i 2007. izdao Nacrt za javno objavljivanje o Meunarodnim standardima financijskog izvjeatavanja za mala i srednja poduzea. Nacrt je pojednostavljen, samostalni set ra unovodstvenih na ela za mala i srednja poduzea. U usporedbi s potpunim MSFI-ima, obujam je smanjen za 85%, a kreiran je na temelju potreba poduzea koje ima oko 50 zaposlenih radnika. Ti standardi namijenjeni su malim i srednjim poduzeima koja nemaju javnu odgovornost i objavljuju financijske izvjeataje ope namjene za vanjske korisnike. Od svih zemalja lanica Europske unije, samo Velika Britanija ima razvijene nacionalne standarde za manja poduzea, a `vedska je pokrenula projekt izrade nacionalnih standarda za mala i srednja poduzea. Zbog injenice da veina zemalja u svijetu nema razvijene nacionalne standarde za mala i srednja poduzea, i obzirom na potporu kreatora standarda u svijetu vezano uz IASB-ov projekt, za pretpostaviti je da e vei broj zemalja u svijetu usvojiti IASB-ove standarde kada oni budu objavljeni. Obzirom da je Republika Hrvatska odlu ila pristupiti izradi Hrvatskih ra unovodstvenih standarda za mala i srednja poduzea, mogue je da to dovede do dvostruke neusklaenosti financijskog izvjeatavanja  unutar zemlje (izmeu poduzea koja koriste MSFI i onih koja koriste nacionalne standarde), te s drugim zemljama u svijetu (neusklaenost s poduzeima koja koriste potpune MSFI, te onih poduzea koja e koristiti IASB-ove standarde za mala i srednja poduzea). Zbog toga ato se na razini EU sve viae te~i procesu harmonizacije financijskog izvjeatavanja bilo bi bolje kada bi se sve zemlje lanice EU koristile istim - globalnim standardima umjesto da na razini EU postoje 27 ili viae setova nacionalnih ra unovodstvenih standarda. Na taj bi na in bila osigurana usporedivost, transparentnost i pouzdanost financijskih izvjeataja. Literatura: Klikovac, A.: Financijsko izvjeatavanje u europskoj uniji  komparativni pregled, Ekonomski pregled br. 3-4, Zagreb, 2007. Klikovac, A.: Utjecaj harmonizacije financijskog izvjeatavanja u Europskoj uniji na financijsko izvjeatavanje u Republici Hrvatskoj, magistarski rad, Zagreb, 2006. Tadijan vi, S.: Rad Odbora za standarde financijskog izvjeatavanja, Ra unovodstvo i financije br. 11/2006, Zagreb, 2006. Internetski izvori:  HYPERLINK "http://europa.eu.int/" http://europa.eu.int/ , Europska unija  HYPERLINK "http://www.frc.gov.au/" http://www.frc.gov.au/, Australian Government, Financial Reporting Council  HYPERLINK "http://www.frc.org.uk/" http://www.frc.org.uk/ , Financial Reporting Council, UK FRSSE  HYPERLINK "http://www.hgk.hr/wps/portal/" http://www.hgk.hr/wps/portal/, Hrvatska gospodarska komora  HYPERLINK "http://www.iasb.org/Home.htm" http://www.iasb.org/Home.htm, International Accounting Standards Board  HYPERLINK "http://www.iasplus.com/" http://www.iasplus.com/, Deloitte  HYPERLINK "http://www.ifac.org/" http://www.ifac.org/ , International Federation of Accountants  HYPERLINK "http://www.nn.hr/" http://www.nn.hr/ , Narodne novine, Zakon o ra unovodstvu  Eng. International Accounting Standards Board  Eng. Convergence Project  Eng. Generally Accepted Accounting Principles, ope prihvaena ra unovodstvena na ela  Eng. International Financial Reporting Standards for Small and Medium-sized Entities  Eng. Financial Accounting Standards Board   HYPERLINK "http://www.frc.gov.au/reports/other/Ken_Spencer_2007.asp" http://www.frc.gov.au/reports/other/Ken_Spencer_2007.asp, 30.08.2007., Sir David Tweedie's  Keep it Simple Stupid! Can global standards be principle based?   HYPERLINK "http://europa.eu.int/eur-lex/pri/en/oj/dat/2002/l_243/l_24320020911en00010004.pdf" http://europa.eu.int/eur-lex/pri/en/oj/dat/2002/l_243/l_24320020911en00010004.pdf ,29.8.2007., pristup pravu Europske unije, Regulation (EC) No 1606/2002 of the European Parliament and of the Council of 19 July 2002 on the application of international accounting standards  Narodne novine br. 146/05 od 12.12.2005., Zakon o ra unovodstvu,  HYPERLINK "http://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htm" http://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htm , 30.08.2007.  Ibid.   HYPERLINK "http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdf" http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdf, 29.08.2007.  Za detaljniji pregled primjene MSFI u svih 27 zemalja lanica EU, vidjeti: Klikovac, A.: Financijsko izvjeatavanje u europskoj uniji  komparativni pregled, Ekonomski pregled br. 3-4, Zagreb, 2007., dostupno na:  HYPERLINK "http://hrcak.srce.hr/index.php?show=clanak&id_clanak_jezik=18853" http://hrcak.srce.hr/index.php?show=clanak&id_clanak_jezik=18853 , 30.08.2007.  FRSSE  eng. Financial Reporting Standards for Smaller Entites, detaljnije na:  HYPERLINK "http://www.frc.org.uk/asb/technical/frsse.cfm" http://www.frc.org.uk/asb/technical/frsse.cfm , 30.08.2007.   HYPERLINK "http://www.iasplus.com/agenda/sme.htm" http://www.iasplus.com/agenda/sme.htm, 30.08.2007.   HYPERLINK "http://www.iasb.org/News/Press+Releases/IASB+publishes+draft+IFRS+for+SMEs.htm" http://www.iasb.org/News/Press+Releases/IASB+publishes+draft+IFRS+for+SMEs.htm , 15.2.2007., Press Release: IASB publishes draft IFRS for SMEs, 15 February 2007   HYPERLINK "http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdf" http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdf, 30.08.2007., SME Reporting and IFRS: Interview with Paul Pacter  Narodne novine br. 146/05 od 12.12.2005., Zakon o ra unovodstvu,  HYPERLINK "http://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htm" http://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htm , 30.08.2007.  Tadijan vi, S.: Rad Odbora za standarde financijskog izvjeatavanja, Ra unovodstvo i financije br. 11/2006, str. 25.  Klikovac, A.: Utjecaj harmonizacije financijskog izvjeatavanja u Europskoj uniji na financijsko izvjeatavanje u Republici Hrvatskoj, magistarski rad, Zagreb, 2006.   HYPERLINK "http://www.ifac.org" www.ifac.org , 18.4.2006., IFAC Latest News: Global Accountancy Profession Urges Standard Setters and Regulators to Focus on Unique Needs of Small and Medium Enterprises (April 06, 2006)   HYPERLINK "http://www.hgk.hr" www.hgk.hr , 10.7.2006., Hrvatska gospodarska komora, Pregled stanja u gospodarstvu po gospodarskim granama: malo gospodarstvo      PAGE \* MERGEFORMAT 1 L^~b,42 .!0!!!H"""6#>###D%F%H%}pfpfp\Rh1?|OJQJ^Jh<#OJQJ^Jh^OJQJ^JhE0hE0OJQJ^JhoMOJQJ^JhE0OJQJ^Jh@h@5OJQJ^Jjh{l0JOJQJU^Jh@OJQJ^Jh F-hW%06OJQJ^Jh{lOJQJ^JhW%0hW%06OJQJ^JhW%0hW%0OJQJ^JhOJQJ^JhW%0OJQJ^JH%L%N%R%%%"&$&&& '|''6(())*4*B****++&,,--.H00n111𼲨|rerXrXrXrXrXrhFhFOJQJ^Jh/h/OJQJ^JhFOJQJ^JhqOJQJ^Jh/7OJQJ^Jh"dlOJQJ^Jh$[h/6OJQJ^Jh$[OJQJ^Jh/OJQJ^Jh@OJQJ^Jh:56OJQJ^Jh/h/56OJQJ^Jh256OJQJ^Jh/h1?|56OJQJ^J!H%$&&&)28;> ??@ApChH>Ĵħĝ|ĝrⓝbjh0JOJQJU^JhOJQJ^JhJOJQJ^JhhOJQJ^JhOJQJ^Jhx^OJQJ^JhJhJOJQJ^JjhJ0JOJQJU^JhJOJQJ^JhOJQJ^Jh/OJQJ^Jh"dlOJQJ^JhFOJQJ^Jh'E*OJQJ^J%>ABBlCnCpCCCCD6DDDDDDDDEEEEEEFrGtGGGGGGHbHfHhHHHHHHɿɛɿɛɿɛ}siiheIOJQJ^JhG'OJQJ^Jh QOJQJ^JhCOJQJ^Jh-OJQJ^Jh;OJQJ^Jh1OJQJ^JjhD!i0JOJQJU^JhD!iOJQJ^JhsOJQJ^JhD!iOJQJ^Jh-OJQJ^JhwOJQJ^Jh &h6OJQJ^J)HHH:IPXPrPPQxQzQQ"RRRR.S0SSS:VLVVVVVVVVYY\^]t]___ζάάζΟζh'05OJQJ^Jh2OJQJ^Jh|OJQJ^Jh`h`OJQJ^JhsOJQJ^JhuyOJQJ^Jh6#h,75OJQJ^Jh,7OJQJ^Jh6#OJQJ^Jh;OJQJ^JhG'OJQJ^JhD!iOJQJ^J2vvvvvvȻzocococo[oQAhEhE56OJQJ^JhEOJQJ^Jh*~OJQJh*~hE6OJQJhEhEOJQJhW%0h@OJQJ^JhahJ56OJQJ^Jhaha56OJQJ^JhQrOJQJ^JhD!iOJQJ^Jh1h1OJQJ^Jh1OJQJ^Jh)Qh!2OJQJ^Jh`h)QOJQJ^Jh)QOJQJ^Jh)QOJQJ^JvvvvtwZx(yyz|{F|}}}}}h}p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#p#^$dh`a$gd%; $dha$gdjPW$7dh^7a$gdjPW$ & F dh^`a$gd*~$dh^`a$gd*~$dh^`a$gd*~vvvvvvv w"w$wNwPwrwtwvwwwwwwXxZxŸŕŸzmYzJzm@hEOJQJ^JhEhE0JOJQJ^J'j#hDhDOJQJU^JhEhEOJQJ^J!jhEhEOJQJU^JhEOJQJ^JhEhE0JOJQJ^J'j6#hDhDOJQJU^JhEhEOJQJ^J!jhEhEOJQJU^JhE5OJQJ^JhEhE56OJQJ^JhEhE5OJQJ^JZx\xtxxxxxxx&y(y*yyyyyyyyRzTzVzzzzzzz2{窙xiUiKhEOJQJ^J'j&hDhDOJQJU^JhEhE0JOJQJ^J'jY%hDhDOJQJU^JhEhEOJQJ^J!jhEhEOJQJU^JhEh*~OJQJ^Jhh}h*~0JOJQJ^J'j$hDhDOJQJU^Jh*~h*~OJQJ^Jh*~OJQJ^Jjh*~OJQJU^J2{4{6{d{f{|{~{{{{{{F|H||||ھkV9k8jM(hDhDB*OJQJU^JmHphsH)hDhEB*OJQJ^JmHphsH2jhEhEB*OJQJU^JmHphsHhEhE0JOJQJ#j'hDhDOJQJUhEhEOJQJjhEhEOJQJUhEhEOJQJ^JhEhE0JOJQJ^J!jhEhEOJQJU^J'j&hDhDOJQJU^J||||}}}}} }}f}h}j}v}}}}}}~L~N~P~\~~~~Ӿukg_gkg_gkg_ZgSkg_gIjh&a0JU hP?h2 h26hP?h26h2jh20JUh7haOJQJ^JhjPW56OJQJ^JhEhOJQJ^JhEhEOJQJ^J)hEhEB*OJQJ^JmHphsH)hDhEB*OJQJ^JmHphsH2jhEhEB*OJQJU^JmHphsH$hDhE0JOJQJ^JmHsHh}}N~~T&<P\^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^p#^gd FgdD!igd TgdHEgd;M'gdkgd(mgd&agd~ RTVXZrZ\z$&(*,D滯ޔ~vr~rgvj"+hDUh{ljh{lU h{lh{l h(mh2hoh26hh20Jj)hDU hj h2hh26mH sH h2mH sH hJh20Jj(hDU hh2jh2Uh2jh20JUh&ah&a6h&a(vxzą*.02lDbd|‰(<γ૤Ή}x}sl h*~h*~ h*~6 h6hSh26hbhb-h20Jj,hDU h3l+h2 hQ]h2hQ]h26hh20Jj ,hDU hnh2jh2Ujh20JUh2 h{lh{lh{ljh{lUhh}h{l0J)<BFHŠ $:<>@BZ2ΌҌԌ֌rtv¸{ti{`{thh}h{l0Jj/hDU h{lh{ljh{lUh{ljh{l0JUhb-h20Jj.hDU h"<h2jh2Uh2jh20JU h*~h2 h*~6h*~h*~0Jj.hDU h*~h*~jh*~h*~Uh*~h*~6h*~% ":.4:<֑"$04@NPRüôüéüÙÙÙÊÊÊÊxjh F0JUhD!ih26 hD!ih2hwh26 hwh2hPh20Jj1hDUjh2U hJh2h2jh20JUh{lh{l6hh}h{l0Jj0hDU h{lh{ljh{lUh{l.RTV|@TXZ\prtZ\^`dfjlprvxh7haOJQJ^Jhqh2aJhmHnHuh2jh2Ujh'Uh'jq3hDUjh F0JUh Fh F6hh}h F0Jj2hDU h Fh Fjh FUh F.^bdhjnptvp#p#$dh`a$gd%;gdq$a$ dgdW- 21h:py. A!"#$% 21h:py. A!"#$% $$If!vh5A5A5B5B5B#vA#vB:V l- t03333336,5A5B $$If!vh5A5A5B5B5B#vA#vB:V l  t203333336,5A5Bp2 $$If!vh5A5A5B5B5B#vA#vB:V l  t203333336,5A5Bp2DyK yK lhttp://www.iasplus.com/country/useias.htmyX;H,]ą'c$$If!vh5;5#v;#v:V l4 `` t0Y$6,5;5/  /  /  /  /  f4pT$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4y  t<0Y$6,55555[5/  / /  /  / /  /  f4p<T)kd$$IfTl4yֈ #      [    t<0Y$644 laf4p<TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TB$$If!vh55555[5#v#v#v#v#v[#v:V l4 t0Y$6,55555[5/  / / /  /  f4TDyK yK lhttp://www.iasplus.com/country/useias.htmyX;H,]ą'cDyK yK Dhttp://europa.eu.int/yX;H,]ą'cDyK yK Fhttp://www.frc.gov.au/yX;H,]ą'cDyK yK Fhttp://www.frc.org.uk/yX;H,]ą'cDyK yK Thttp://www.hgk.hr/wps/portal/yX;H,]ą'cDyK yK Rhttp://www.iasb.org/Home.htmyX;H,]ą'cDyK yK Hhttp://www.iasplus.com/yX;H,]ą'cDyK yK Bhttp://www.ifac.org/yX;H,]ą'cDyK yK <http://www.nn.hr/yX;H,]ą'cDyK yK http://www.frc.gov.au/reports/other/Ken_Spencer_2007.aspyX;H,]ą'c-DyK yK http://europa.eu.int/eur-lex/pri/en/oj/dat/2002/l_243/l_24320020911en00010004.pdfyX;H,]ą'cDyK yK vhttp://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htmyX;H,]ą'cDyK yK http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdfyX;H,]ą'c DyK yK http://hrcak.srce.hr/index.php?show=clanak&id_clanak_jezik=18853yX;H,]ą'cDyK yK thttp://www.frc.org.uk/asb/technical/frsse.cfmyX;H,]ą'cDyK yK dhttp://www.iasplus.com/agenda/sme.htmyX;H,]ą'c'DyK yK http://www.iasb.org/News/Press+Releases/IASB+publishes+draft+IFRS+for+SMEs.htmyX;H,]ą'cDyK yK http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdfyX;H,]ą'cDyK yK vhttp://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htmyX;H,]ą'cDyK yK Bhttp://www.ifac.org/yX;H,]ą'cDyK yK >http://www.hgk.hr/yX;H,]ą'cJ@J yNormal dCJ_HaJmHsHtH >A@> Zadani font odlomkaVi@V 0Obi na tablica4 l4a .k. 0 Bez popisa DD W-0 Zaglavljedp#$$ W-0 Char3B @B W-0Podno~jedp#$O!$ W-0 Char2X2X W-0Tekst balon ia dCJOJQJ^JaJ8A8 W-0 Char1CJOJQJ^JaJ^@R^ Tekst fusnote, Char$da$CJOJQJaJ@Oa@  Char CharCJOJQJmHsH>&@q> P?Referenca fusnoteH*6U@6 M9 Hiperveza >*B*phxx 3Rasterska tablica7:V0; n  '&*8#JS(Y[jj 0K&GONF  ~ $   0GF ~ $  4 "& "& "& "& "& "& "& "& "& "& "& "& "& "& "&As&.8@IKR [cks   E]ST   @Ap~BEHKNOP|}zZ[!!!!!!!!!!"""" "("."7"@"A"G"O"U"["b"j"k"t"}""""""""""""""""""""""""""""""""#######'#(#)#/#0#1#:#E#F#G#M#N#O#Z#b#c#d#l#m#n#w#x#y#z##################################################$$ $ $ $ $ $$$$$$$ $$$c(d(((**-.13n4`78]8^8P:k;=>>??B@BBBFJLL;MH_mvZx2{|~<RGJKMTUVWY'(((N(O(`JpKKK$LJLLLLLLM$M6MZMrMMMMMN(N@NZNtNNNNNNNOO O(OBOJO^OfOOOO xH% Qw5 & I V  ) 4 XXXXXXXXXXXXL# AA@0(  B S  ?1DS]S V a f n s PVW&+irz}\gz $,17:;ORS[`ahk= k  Sp !#8:<F'(/IW l s { } !!!!!"!d!p!!!!!!!!!!!!!""""'"("-"."6"7"@"A"F"G"N"O"T"U"Z"["a"b"i"k"s"t"u"}"""""""""""""""""""""""""""""""######&#)#/#1#9#:#D#G#M#O#Q#Z#a#d#k#n#v#z#################$$$ $R$$$$/%1%h%r%'&(&8&;&&&&&((4(?(O(Y(^(d(((((((((((((l)r)))))****#+&+:+C+L+R+++++,,,,,,,,,- -)-k-l----.3.......%/./////0011115272l2o222D3K3333333334'4/434m4n4444444 555!5;5C5W5Y55555555 6%606^6_6y6{6666677'7)7I7R7W7X7Y7`7777788 88]8^8888888889999999999N:P:Z:c:~::::::_;a;j;k;V<W<`<c<<<<<<<<<<<==B=E=J===========>$>>>>>>>??????@@@@@@lAtAAAAAAAAAAAAB BBBB3B5B>BSBiBvBBBBZCfCnCCZDdDGGH?HHHHI!I&I)III J%J3J8JJJJJJK$KLLLMM M#M:MMMMM)OpOqOOSSSiSkS~SSSUU,WAWGWSW[WqWXXh[y[[[[[[[\D\M\s\u\v\\\\\\]]]]]]]]Z^]^m^u^x^^^^^^^^^_s____`"a2a5a>a@auaaaaHbbbbbbbbc!c&c-c:cEcccccccccddddeeFeOekenetexeeeeeee!ffggggigmgggihphhhhhhhhhiiiiiijj j jjj3j:jjjjjjjkkkkkkllllllllmmzm|mmmmmmmmm!n$n,n/n6n:nZnennno oooooppDpGplpuppppp q q\qdqjqsqqqqqqrr r%r(r.r2rDrHr_rbrvr}rrrssssst6t8t`tatuuuu6u;uHuJucuhuouqu~uuuuuuu#v-v.v8v9vUvvvvvvvw&wswwwwwwww$xKxnxxxxxxxxxxxx yy'y)y-y9yOyRySyWyyyyyypzyz{{{{{1|6|v|||}}}}}}}K~M~Z~~ :=G65 [^VXDE\]RT   ?Aop}~ABDEGHJKMP{}yzY[ !!!!!!!!!!!!!!!!""""""" "'"("-"."6"7"?"A"F"G"N"O"T"U"Z"["a"b"i"k"s"t"|"}"""""""""""""""""""""""""""""""######&#)#.#1#9#:#D#G#L#O#Y#Z#a#d#k#n#v#z###################$ $$ $$$b(d(((****,-..1133m4n4_7`788\8^8O:P:j;k;==>>>>??>B@BBBFFJJLL:M^>`o(... ^ `o(.... D `^D ``o( ..... { ^{ `o( ...... ^`o(....... ^`o(........ (^`(o(......... ^`OJPJQJ^Jo(T^T`OJQJ^Jo(hHo$^$`OJQJo(hH ^ `OJQJo(hH ^ `OJQJ^Jo(hHo^`OJQJo(hHd^d`OJQJo(hH4^4`OJQJ^Jo(hHo^`OJQJo(hHTnn^n`OJQJo(hHT^`OJQJ^Jo(hHoT  ^ `OJQJo(hHTw w ^w `OJQJo(hHTGG^G`OJQJ^Jo(hHoT^`OJQJo(hHT^`OJQJo(hHT^`OJQJ^Jo(hHoT^`OJQJo(hHh^`B*OJQJo(phhHh^`OJQJ^Jo(hHohpp^p`OJQJo(hHh@ @ ^@ `OJQJo(hHh^`OJQJ^Jo(hHoh^`OJQJo(hHh^`OJQJo(hHh^`OJQJ^Jo(hHohPP^P`OJQJo(hH^`o(. oo^o`hH. ? L? ^? `LhH.   ^ `hH. ^`hH. L^`LhH. ^`hH. OO^O`hH. L^`LhH.^`o(. T^T`hH. $L^$`LhH.  ^ `hH.  ^ `hH. L^`LhH. d^d`hH. 4^4`hH. L^`LhH.h^`OJQJo(hHh^`OJQJ^Jo(hHoh ^ `OJQJo(hHh\ ^\ `OJQJo(hHh,^,`OJQJ^Jo(hHoh^`OJQJo(hHh^`OJQJo(hHh^`OJQJ^Jo(hHohl^l`OJQJo(hHh ^`hH.h ^`hH.h  L ^ `LhH.h w w ^w `hH.h GG^G`hH.h L^`LhH.h ^`hH.h ^`hH.h L^`LhH.h ^`o(hH.0^`0o(..>^>`o(... ^ `o(.... D `^D ``o( ..... { ^{ `o( ...... ^`o(....... ^`o(........ (^`(o(......... y2c R2&'i 7Pp\1 oa$%lBjMy ?GR          x.$                 x.$                (                G                                   b6:] `)A|aOuy+  z< O d R,.XCSSq'~)nJ/$ . j !)"g"P##?:#<#h#%&;M'yn('E*iN*t*3l+,F,f,zt, F-W-@.W%0'0E0 1x1z|3,7/7H(9"</=P?ABhDHE FFeI/J_qJoMZO Q RRYT*TUjPWF`WCX^XYEf[m]x^l _a&a`?ayaDHfJfD!isOk"dl{l(mLnk>p1qhs9#slcw?{+|1?|s +1'Qr7am7!2`e=D)Qs4[\v@2g[[FsJYYl$[/Q]:iN T"%\%OYdHyaw%;yB k12uQ1Mq6 v/J%G'nS| sT-hkQA-3#sQl^6#;]h8*~5#3Dde;L;@l2-{e~D{lM9TDSE &-=W@Ap~BEHKNO>!!!!!!!!!!"""" "("."7"@"A"G"O"U"["b"j"k"t"}""""""""""""""""""""""""""""""""#######'#(#)#/#0#1#:#E#F#G#M#N#O#Z#b#c#d#l#m#n#w#x#y#z##################################################$$ $ $ $ $ $$$$$$$jjxxB@_ XXXXXXXXX X"X#X$X&X(X)X,X-X4X7X9X;X>XB)C@@ @@@@@ @P@@*@,@0@2@6@:@<@F@H@L@N@P@T@X@Z@`@b@p@v@z@~@@@UnknownGz Times New Roman5Symbol3& z Arial7&  Verdana5& zaTahomaU.{ @CalibriCentury Gothic?5 z Courier New;Wingdings"qf&&f=qqD!r4dpx 3qHX)$P#SA}ETAKHrvoje VolareviHrvoje Volarevi<         Oh+'0 ( D P \ ht|SAETAKAEHrvoje VolarevidrvorvoNormalVHrvoje Volarevid127Microsoft Word 10.0@O@+i@T!@f՜.+,D՜.+,\ hp  Domaw=px{ SAETAKSAETAK NaslovTitle  8@ _PID_HLINKSAp Vhttp://www.nn.hr/]Phttp://www.ifac.org/u http://www.iasplus.com/Mhttp://www.iasb.org/Home.htm Ghttp://www.hgk.hr/wps/portal/;| http://www.frc.org.uk/8q http://www.frc.gov.au/W http://europa.eu.int/*http://www.iasplus.com/country/useias.htm*http://www.iasplus.com/country/useias.htmko!http://www.hgk.hr/]Phttp://www.ifac.org/ib/http://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htm054http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdf zOhttp://www.iasb.org/News/Press+Releases/IASB+publishes+draft+IFRS+for+SMEs.htmLX&http://www.iasplus.com/agenda/sme.htm]C.http://www.frc.org.uk/asb/technical/frsse.cfm($ Ahttp://hrcak.srce.hr/index.php?show=clanak&id_clanak_jezik=1885305 4http://www.iasplus.com/resource/0602maltapacter.pdfib/http://www.nn.hr/clanci/sluzbeno/2005/2736.htmDRhttp://europa.eu.int/eur-lex/pri/en/oj/dat/2002/l_243/l_24320020911en00010004.pdf9http://www.frc.gov.au/reports/other/Ken_Spencer_2007.asp  !"#$%&'()*+,-./0123456789:;<=>?@ABCDEFGHIJKLMNOPQRSTUVWXYZ[\]^_`abcdefghijklmnopqrstuvwxyz{|}~      !"#$%&'()*+,-./0123456789:;<=>?@ACDEFGHIKLMNOPQVRoot Entry FaXData  41TableWordDocumenthSummaryInformation(BDocumentSummaryInformation8JCompObjk  FDokument Microsoft Worda MSWordDocWord.Document.89q