ࡱ> '):$%C(ܥhW e]DvZ *******, 6qC\6:::::::QCSCSCSCSCSCSCCX%DqC*:*::::qCC**:6CCC:*:*:QC<u>&****:QCC3CAUTOPOIETINA BILANCA Prof.dr. Ante Lauc i Vlado Vugrin, dipl oec. Zahvaljujemo "Vjesniku" to je objavio bilancu "Plive" u kojoj se govori o izvrsnim poslovnim rezultatima i o velikom dobitku te nae najvee farmaceutske tvrtke. Meutim, nije tono da je "Pliva" ostvarila veliki dobitak, jer to je varka kojom nas obmanuje neprirodno knjigovodstvo kojim se Hrvatska jo uvijek slui. Naime, takvo knjigovodstvo u svojim bilancama uvijek nastoji prikazati sve mnogo ljepim od onoga to doista jeste, a takav je sluaj i sa bilancom "Plive". Nije da ovime elimo osporiti izvrsne poslovne rezultate koje ta tvrtka ostvaruje, ali oni nisu takvi kakvi su prikazani u objavljenoj bilanci, naprotiv, "Pliva" je prvo polugodite 1988. godine zavrila sa gubitkom, to nam jasno kazuje prirodno dvojno knjigovodstvo. To emo u daljem tekstu i dokazati, samo emo prije toga istaknuti razliku izmeu prirodnog i neprirodnog dvojnog knjigovodstva poduzea Knjigovodstvo poduzea je po svojoj prirodi dvojno jer se sastoji iz dva temeljna dijela; prvi je financijsko knjigovodstvo koje mi skraeno zovemo "NOVAC", a drugi je trokovno ili robno knjigovodstvo koje zovemo "ROBA". U prirodnom je knjigovodstvu bitno to kae "NOVAC", jer se u taj dio knjie samo dokumenti koji imaju svoju nominalu izraenu u novcu. Postoji sintagma koja kae da dvojno knjigovodstvo ine izlazni i ulazni rauni, a razlika izmeu tih rauna je rezultat koji se nalazi u depu vlasnika. U dvojnom knjigovodstvu taj je "dep" saldo prvog temeljnog dijela ("NOVAC") koji je ujedno i kontrolni saldo, jer to je podatak koji mora potivati drugi temeljni dio ("ROBA"). Otuda i sintagma koja kae da je novac injenica, a profit je samo miljenje (Money is fact, profit is opinion). Meutim, neprirodno knjigovodstvo prednost daje "ROBI" i stoga sugerira knjigovoi da to vie procijeni raznu dugotrajnu i kratkotrajnu materijalnu imovinu poduzea i da razliku te procjene, u odnosu na onu koja je bila na poetku razdoblja, proglaava dobitkom. Ali "NOVAC je neumoljiv, pa izbacuje svoj kontrolni saldo iz kojega proizlazi sasvim drugaiji rezultat (dobitak, profit), a to je injenica koju na kraju "ROBA" mora prihvatiti - jer novac je taj koji mjeri vrijednost. To ujedno znai da neprirodno knjigovodstvo uope ne priznaje tu temeljnu funkciju novca, pa e nas u konanici taj isti novac kazniti tako da ga bude sve vie, a robe sve manje. Sve ovo to je naprijed reeno dokazat emo na polugodinjoj bilanci "Plive" koja je 7.IX.1998. objavljena u "Vjesniku", i to tako da emo najprije tu istu bilancu pokazati u prirodnom obliku, a potom njezine razne varijante te na kraju jo i bilancu u koju je algoritam kapitala ugradio glavnicu - da bi knjigovoa (kompjutor) mogao svoj posao raditi bez greaka. U tabeli 1 pokazana je bilanca "Plive u skraenom standardnom kontnom planu koji proizaao iz prirodnog kontnog plana (vidjeti prilog). Tabela 1 U OOO kuna =============================================================== BILANCA "PLIVE" U KOJOJ JE PODATAK O OSTVARENOM PROFITU POGREAN =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo ======================================================================== O1 Novac u poduzeu 173166 +249O7O 3135O3 +8193O --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 52O98 195217 --------------------------------------- ----------------- 11 Dunici 818569 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1529185 ======================================================================== 2O Trajna imovina 2597165 -249O7O 2888442 -8193O --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 8O Profit 4O7678 --------------------------------------- ----------------- 9O Kapital 3371429 3151578 =============================================================== Z B R O J 4166192 4166192 O 5O88441 5O88441 O =============================================================== UTVRIVANJE PROFITA 1. Kontrolni saldo 3O.VI.1998. 81.93O 2. Kontrolni saldo 1.I.1998. 249.O7O 3. Gubitak u I. polugoditu 1998. (1 manje 2) -167.14O ============================================================== U ovoj bilanci "NOVAC" ine konta sa razrednom oznakom O i 1 (konta broj O1, O2, 11 i 12), to je prvi temeljni dio prirodnog knjigovodstva. Taj dio prije svega izrauna koliki je kontrolni saldo ("dep") na poetku i na kraju razdoblja, a taj isti "dep" samo s obratnim predznakom mora biti i u drugom temeljnom dijelu, to znai da je bilanca u formalnom smislu ispravna. Bilanca "Plive" to doista jeste, ali knjigovoa (to moe biti i kompjutor) ne zadovoljava se samo tom formalnom kontrolom, ve ulazi i u sutinsku kontrolu iznosa drugog dijela knjigovodstva koji se zove "ROBA" (razredi 2 do 9). To ini tako da najprije na temelju kontrolnih salda utvrdi koliki je profit zaista ostvaren, a to je najvei mogui iznos koji moe biti upisan na kontu 8O. Ako je na tom kontu vei iznos, to je sluaj u bilanci "Plive", onda knjigovoa zna da je aktiva drugog temeljnog dijela pogrena i takvu bilancu mora po slubenoj dunosti ispraviti pomou svojeg diskrecijskog konta (goodwill), a kako se to ispravlja, moemo vidjeti u tabeli 2. Tabela 2 U OOO kuna =============================================================== BILANCA "PLIVE" U KOJOJ JE POMOU GUDVILA ISPRAVLJEN PODATAK O PROFITU =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo ============================================================== O1 Novac u poduzeu 173166 +249O7O 3135O3 +8193O --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 52O98 195217 --------------------------------------- ----------------- 11 Dunici 818569 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1529185 =============================================================== 21 Gudvil -249O7O -574818 -8193O --------------------------------------- ----------------- 22 Trajna imovina 2597165 2888442 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 8O Profit -16714O --------------------------------------- ----------------- 9O Kapital 3371429 3151578 =============================================================== Z B R O J 4166192 4166192 O 4513623 4513623 O =============================================================== Meutim, ispravak profita jo ne znai da smo dobili ispravnu bilancu, jer je pitanje kako je bilo mogue da se ukupna aktiva za samo pola godine znatno povea uz istovremeno smanjenje kapitala!? Odgovor je, to je mogue zato jer u bilanci "Plive" kapitala uope nema, i da su stoga u drugom dijelu bilance ("ROBA") svi iznosi u najmanju ruku pod velikim znakom pitanja. Odgovor na ta pitanja zahtijeva podrobniju analizu u koju za sada ne moemo ulaziti, ali emo ipak rei da je gubitak (negativan profit) nastao prije svega zbog poreza na izmiljeni dobitak od strane knjigovoe. Stoga u nastavku pokazujemo u prirodnom obliku i bilancu "Plive" prije obrauna poreza na taj dobitak, da bismo mogli rei to je knjigovoa trebao napraviti da svoju tvrtku kao pravnu osobu oslobodi od plaanja tog poreza. to je knjigovoa trebao napraviti da svoje poduzee oslobodi od plaanja poreza na dobitak Temeljna je zadaa knjigovoe (direktora raunovodstva, kontroling menadera) da titi interese svojeg poduzea i da radi na tome da ono u svojem poslovanju bude to uspjenije. Najuspjenije je ono poduzee koje u svojim bilancama pokazuje profit na pozitivnoj nuli. Ta pozitivna nula govori da je poduzee ostvarilo pozitivan rezultat (profit ili dobitak), ali ga je ve potroilo za razvoj proizvodnje i poduzetnitva. Po svemu sudei takav je sluaj bio sa "Plivom", pa emo to pomou prirodne bilance istraiti i ujedno pokazati to je knjigovoa mogao i morao napraviti da zatiti interese svoje tvrtke. Jedna od zadaa knjigovoe je da napravi bilancu svoje tvrtke, a u izradi bilance postoje odreene etape. Prva etapa poinje kad knjigovoa od svojeg knjigovodstva (kompjutora) dobije predbilancu. U tabeli 3 pokazujemo takvu predbilancu "Plive", a to je bilanca iz tabele 1 u kojoj jo nije obraunat porez na dobitak. Tabela 3 U OOO kuna =============================================================== PREDBILANCA "PLIVE" U KOJOJ JO NIJE OBRA_UNAT POREZ NA DOBITAK =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo =============================================================== O1 Novac u Plivi 173166 +249O7O 3135O3 +318921 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 52O98 195217 --------------------------------------- ----------------- ll Dunici 818569 llO2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1292194 =============================================================== 2O Trajna imovina 2597165 -249O7O 2888442 -318921 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 8O Profit 644669 --------------------------------------- ----------------- 9O Kapital 3371429 3151578 ============================================================== Z B R O J 4166192 4166192 O 5O88441 5O88441 O ======================================================================== UTVRIVANJE PROFITA ------------------- 1. Kontrolni saldo 3O.VI.1998. 318.921 2. Kontrolni saldo 1.I.1998. 249.O7O 3. Profit ostvaren u I. polugoditu 1998. (1 manje 2) 69.851 =============================================================== Na knjigovoa analizira ovu predbilancu i odmah primijeti da profit u njoj mora znatno smanjiti. Ali to nije jedina neispravnost, jer je sasvim izvjesno da se ukupna aktiva tvrtke u samo jednom polugoditu nije mogla poveati za toliko. Smanjenjem dobitka i aktiva e se smanjiti, no ima u toj bilanci jedna greka koja je nedopustiva, a ta je da se kapital na kontu 9O smanjio za oko 22O milijuna kuna. To nikako nije mogue, jer u kapital se ne smije dirati, pa se upravo zbog toga konto 9O moe promijeniti samo prijenosom profita sa konta 8O, a ako je taj profit negativan (ostvaren je gubitak), onda slijedi ili sanacija ili likvidacija poduzea. U sluaju "Plive" neto je tijekom prvog polugodita bilo isplaeno na teret kapitala, to se nikako nije smjelo uiniti, jer kapital na kraju razdoblja mora biti isti kao to je bio na poetku razdoblja (eventualno moe biti povean ako je izvrena dokapitalizacija). Prema ovome, konto 8O mora se smanjiti za iznos od 574,818.OOO kuna zbog pogreno iskazanog profita i za iznos 219,851.OOO zbog pogrenog podatka o veliini kapitala. U tako ispravljenoj predbilanci "Pliva" je ostvarila gubitak od tono 15O,OOO.OOO kuna(!?), to vidimo iz druge predbilance u tabeli 4. Tabela 4 U OOO kuna =============================================================== DRUGA PREDBILANCA "PLIVE" U KOJOJ JE POKAZAN GUBITAK =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo =============================================================== O1 Novac u poduzeu 173166 +249O7O 3135O3 +318921 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 52O98 195217 --------------------------------------- ----------------- O3 Dunici 818569 11O2395 --------------------------------------- ----------------- O4 Vjerovnici 794763 1292194 ======================================================================== 21 Gudvil -249O7O -574818 -318921 --------------------------------------- ----------------- 22 Trajna imovina 2597165 2888442 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 8O Profit -15OOOO --------------------------------------- ----------------- 9O Kapital 3371429 3371429 ======================================================================== Z B R O J 4166192 4166192 O 4513623 4513623 O ======================================================================== Sa tako ispravljenom predbilancom knjigovoa jo uvijek nije zadovoljan, jer se postavlja pitanje kako je bilo mogue da se trajna imovina za samo pola godine toliko poveala. Analizirajui tu imovinu primijeti ulaganje u iznosu od 173 milijuna kuna i dugorona potraivanja u iznosu od 212 milijuna kuna. To je novac koji je uloen za razvoj, to znai da treba promijeniti prvi temeljni dio bilance i taj novac pokazati na kontu O2 (Novac kod drugih osoba). Zato je knjigovoa "Plive" trebao ulaganja u razvoj prikazati kao novac uloen kod drugih osoba? Svako poduzee ostvaruje profit tijekom itavog vremena dok obavlja svoju djelatnost, a ako je taj profit istovremeno uloen u razvijanje proizvodnje i poduzetnikih poslova, onda to znai da profita zapravo i nema. Za takva poduzea kaemo da ostvaruju profit u veliini pozitivne nule, a to su ujedno i najuspjenija poduzea. Meutim, da bi knjigovodstvo (kompjutor) znalo da je profit, koji je ostvarila redovna djelatnost, doista i potroen u razvijanje proizvodnje, mora se razvojna djelatnost promatrati kao posebna osoba. To znai da bilanca jedne tvrtke mora imati dvije podbilance, jedna je od redovne djelatnosti koja svoj profit kao novac ulae u razvoj, a druga je od razvojne djelatnosti koja na sebe prima sve razvojne trokove. U bilanci tvrtke ta se podvojenost gubi, ali zato dolazi do izraaja dvojnost bilance ("NOVAC" i "ROBA") i osobito diskrecijski konto knjigovoe (gudvil). Taj je konto trebao knjigovoa "Plive" koristiti i napraviti treu predbilancu koju moemo vidjeti u tabeli 5. Tabela 5 U OOO kuna =============================================================== TREA PREDBILANCA "PLIVE" U KOJOJ SE RAZVOJ SMATRA KAO ULAGANJE NOVCA =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo ======================================================================== O1 Novac u poduzeu 173166 +44977O 3135O3 +7O4697 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 252798 58O993 --------------------------------------- ----------------- 11 Dunici 818569 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1292194 ======================================================================== UTVRIVANJE PROFITA ------------------- 1. Kontrolni saldo 1.I.1998 7O4.697 2. Kontrolni saldo 3O.VI.1998. 449.77O 3. Ostvareni profit u I. polugoditu 1998. (1 manje 2) 254.927 ======================================================================== 21 Gudvil -2OO7OO -44977O -555667 -7O4697 --------------------------------------- ----------------- 22 Trajna imovina 2597165 2888442 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 8O Profit 254927 --------------------------------------- ----------------- 9O Kapital 3371429 3371429 ======================================================================== Z B R O J 4166192 4166192 O 491855O 491855O O ======================================================================== Ovakav oblik tree predbilance napravljen iz razloga da bi do izraaja dola dvojnost bilance i da bi se to vie istaknuo postupak koji treba primijeniti kod bilanciranja. Naime, najprije treba urediti prvi temeljni dio bilance ("NOVAC") i na temelju kontrolnih salda utvrditi veliinu profita (zarade, dobitka). Tek nakon toga knjigovoa ureuje drugi temeljni dio ("ROBA"), i to tako da prvo utvrdi veliinu pasive dodavanjem profita (konto 8O) na ve upisane iznose na kontu 12 i 9O (vjerovnici i kapital). Potom se prelazi na ureivanje strane aktive na kojoj je ve upisana ukupna imovina poduzea i koja je u drugom temeljnom dijelu nekako procijenjena (konta 21 i 3O). Zbroje se svi iznosi iz aktive, zbroj se usporedi sa ukupnim iznosom pasive, nae se razlika koja se u pozitivnom ili negativnom iznosu upisuje na aktivnu stranu konta 21 (diskrecijskog konta knjigovoe, gudvila). Tako je trebao postupiti knjigovoa "Plive" kod izrade ove tree predbilance, jer ona pokazuje pravo imovinsko stanje tvrtke. Iz nje se vidi da je u prvom polugoditu "Pliva" ostvarila ukupan profit u iznosu od 583 milijuna kuna, od ega je 328 milijuna kuna uloeno u razvoj (konto O2, razlika iznosa na kraju i poetku razdoblja), a 255 milijuna jo je neiskoriteno. Na takvu bilancu knjigovoa bi bez daljnjega mogao staviti znak SEeO (Salvo Errore et Ommissione), jer ona prikazuje stanje u kojem njegove greke nema, ali u svojoj funkciji zatite interesa tvrtke nije zadovoljan ni s ovom predbilancom. Zato? Zato, to je toliki profit ostao neiskoriten zbog toga jer se novac uva da bi se mogao platiti porez na nepostojei dobitak tvrtke koji je utvrdilo komunistiko knjigovodstvo. Da se ne bi platio taj porez, korektan knjigovoa, koristei se svojim diskrecijskim kontom (gudvilom), sakrije taj profit, i napravi konanu polugodinju bilancu (pokuajmo je zamisliti) u kojoj je profit pokazan u veliini pozitivne nule, to znai da poduzee posluje vrlo uspjeno. Jedini problem kod toga vidi u negativnom iznosu gudvila, a to se moe rijeiti tako da se uvede knjigovodstvo u koje je ugraena glavnica (kapital). Kako bi knjigovoa "Plive" napravio polugodinju bilancu da postoji knjigovodstvo u koje je ugraena glavnica (kapital)? Glavna znaajka glavnice je da uvijek rauna kamatu na teret onoga tko se njome slui, a u korist same te glavnice koja nepovredivo pripada vlasniku. Moderna drava smiljeno koristi tu znaajku glavnice, i stoga oslobaa svako poduzee (svaku pravnu osobu) od plaanja bilo kakvog poreza. Jedini porez u takvoj dravi je PDV, ali njega plaaju djelatni graani u trenutku kad od pravne osobe primaju novac za dodanu vrijednost koju su stvorili. Inae, veliina osnivake glavnice utvruje se tako da se projektirani profit poduzetnikog posla podijeli sa eskontnom stopom sredinje banke. Da je u naem knjigovodstvu u funkciji ta glavnica, knjigovoa bi na poetku godine prijavio nadlenom sudu glavnicu od 12 milijardi kuna (pretpostavka da je eskontna stopa 1O%, to znai da projektirani profit iznosi 6OO milijuna kuna). U tom sluaju ne bi imao razloga da skriva ostvareni profit, pa bi napravio polugodinju bilancu u kojoj je iskazan profit u iznosu iz tree predbilance, samo bi ga knjigovoa pokazao u dva dijela: vlastitu kamatu i dobitak poduzea (vidjeti tabelu 6). U toj bilanci gudvil dolazi do svojeg izraaja, pa smo stoga kontu 21 dali naziv - vlastito znanje. Naime, taj konto je u uskoj vezi sa glavnicom i stvarnom imovinom koja se unosi u poduzee. to je ta imovina vea, to je konto 21 manji, i obratno. U poetku je iznos na kontu 21 jednak osnivakoj glavnici, a kasnije se smanjuje za unesenu imovinu u poduzee. To znai da se u svakom trenutku moe utvrditi veliina vlastitog znanja poduzea, jer ono je jednako ukupnoj pasivi (konta 12, 8O i 9O) umanjenoj za ukupnu imovinu poduzea. Prema ovome, vie uope nije vano kako je procijenjena materijalna imovina, jer ako je precijenjena, onda je vlastito znanje manje, a ako je podcijenjena, onda vlastito znanje postaje vee. To moemo vrlo lako uoiti iz bilance u tabeli 6, jer se vlastito znanje smanjilo upravo za toliko koliko se poveala materijalna imovina na kontu 22 i 3O. Poetni iznos konta 21 utvren je tako da je na konto 9O, umjesto dosadanjeg iznosa "kapitala", proknjiena glavnica koja je prijavljena nadlenom sudu. Zbroj pasive je sada vei, i ako od tog iznosa odbijemo ukupnu imovinu kojom raspolae "Pliva", dobijemo iznos koji se proknjii na kontu 21. Tim iznosom vrednuje se vlastito znanje koje je "Pliva" na poetku godine posjedovala. Do kraja prvog polugodita to se znanje znatno smanjilo, i to otprilike za toliko kolika su bila ulaganja u razvoj. To je ono to zabrinjava, jer jednovremeno je ostvaren i izvrsni poslovni rezultat, i izvrena velika ulaganja u razvoj, i smanjeno vlastito znanje (gudvil)!? No, sve e biti u redu ako je tako projektirano, a bilanca iz tabele 6 kae da jeste, jer je na poetku godine prijavljena nadlenom sudu glavnica koja donosi kamatu koja otprilike odgovara polugodinjem poslovnom rezultatu tvrtke "Pliva". Vlasnici oekuju da _e se njihova glavnica poveati upravo za kamatu koja je u toj bilanci pokazana na kontu 81, a to e biti samo u sluaju ako se negativni dobitak na kontu 82 odnosi na razvojna ulaganju. Zbog toga ta bilanca mora imati dvije podbilance, prva je od redovne djelatnosti koja je ostvarila profit otprilike u iznosu projektirane kamate, a druga je od razvojne djelatnosti u koju je tijekom polugodinjeg razdoblja uloeno 328 milijuna kuna. Sve se to moe proitati iz bilance koju ovdje pokazujemo. Tabela 6 U OOO kuna =============================================================== BILANCA "PLIVE" KAD BI U FUNKCIJI BILA GLAVNICA =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo =============================================================== Ol Novac u poduzeu 173166 +44977O 3135O3 +7O4697 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 252798 58O993 --------------------------------------- ----------------- 11 Dunici 818569 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1292194 =============================================================== 21 Vlastito znanje 8427871 -44977O 8O729O4 -7O4697 --------------------------------------- ----------------- 22 Trajna imovina 2597165 2888442 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 81 Vlastita kamata 6OOOOO --------------------------------------- ----------------- 82 Dobitak poduzea -345O73 --------------------------------------- ----------------- 9O Uloena glavnica 12OOOOOO 12OOOOOO ============================================================== Z B R O J 12794763 12794763 O 13547121 13547121 O ============================================================ Da bi "Pliva" (i svako drugo poduzee) napravila takvu bilancu u kojoj se nita ne skriva, drava treba objaviti da se svako poduzee (svaka pravna osoba) oslobaa plaanja bilo kakvog poreza ako vodi poslovno knjigovodstvo prema Standardnom kontnom planu i ako u njemu redovito obraunava vlastitu trokovnu kamatu koju pripisuje uloenoj glavnici. To znai da se ta kamata nikome ne moe isplatiti, a vlasnici, kojima glavnica i kamata nepovredivo pripada, dobivaju u odgovarajuem iznosu dionice koje mogu, ako im treba gotov novac, prodati na burzi. Koliki je stvaran poslovni rezultat tvrtke "Pliva" u odnosu na onaj iz bilance koja je objavljena u "Vjesniku? Prema bilanci iz tabele 1 "Pliva" je prvo polugodite zavrila s gubitkom od 167,14O.OOO kuna, a bilancom iz tabele 5 utvren je profit od 254,927.OOO kuna. Odakle ta razliku od 422,O67.OOO kuna? To emo najbolje uoiti ako izdvojeno prikaemo prvi temeljni dio knjigovodstva ("NOVAC") i to je u njemu napravljeno da je dolo do te razlike. Taj prikaz moemo vidjeti u tabeli 7. Tabela 7 U OOO kuna =============================================================== STANJE U BILANCI "PLIVE" PRVOG TEMELJNOG DIJELA KNJIGOVODSTVA - "NOVCA" =============================================================== Poetno 1.I.1998. Zavrno 3O.VI.1998. Opis Kontr. Kontr. Profit Duguje Potr. saldo Duguje Potr. saldo ============================================================== 1 Stanje u knjigama na dan 3O.VI.98. /Tabela 3/ 1O43833 794763 249O7O 1611115 1292194 318921 69851 ------------------------------------------------------------------------ 2 Ispravak za novi novac koji je uloen u razvoj 2OO7OO - 2OO7OO 385776 - 385776 185O76 ------------------------------------------------------------------------ 3 Novo stanje u knjigama na dan 3O.VI.98. /Tabela 5/ (1 + 2) 1244533 794763 44977O 1996891 1292194 7O4697 254927 ------------------------------------------------------------------------ 4 Naknadno obraunat porez na pogrean dobitak iz tabele 3 - - - - 236991 -236991 -236991 ------------------------------------------------------------------------ 5 Novo stanje koje e u knjigama biti provedeno u II.polugod. (3 + 4) 1244533 794763 44977O 1996891 1529185 4677O6 17936 ------------------------------------------------------------------------ 6 Isto novo stanje koje e biti ako u knjigama nema novog novca /Tabela 2/ (5 - 2) 1O43833 794763 249O7O 16llll5 1529185 8193O -16714O ============================================================== Iz tabele 7 vidimo da je do razlike u rezultatima od 442,O67.OOO dolo zbog toga to u prirodnoj raunici nije uraunat porez na dobitak od 236,991.OOO kuna, jer ga ionako nije trebalo platiti, i to se zbog ulaganja novca u razvoj kontrolni saldo poveao za 185,O76.OOO kuna. Inae, u razvoj je uloeno 327,137.OOO kuna, a ako tome pridodamo profit od 254,927.OOO kuna, onda je "Pliva" u prvom polugoditu ostvarila poslovni rezultat od 582,O64.OOO kuna. To je rezultat njezine redovne djelatnosti, to na temelju bilance iz tabele 6 pokazujemo u tabeli 8. Tabela 8 U OOO kuna =============================================================== REZULTATI IZ PODBILANCE "PLIVE" ZA REDOVNU I RAZVOJNU DJELATNOST =============================================================== Ukupno Djelatnost Struktura profita "Pliva" redovna razvojna =============================================================== 1. Vlastita kamata na uloenu glavnicu 6OO.OOO 6OO.OOO - 2. Ostvareni gubitak -345.O73 -17.936 -327.137 3. Ostvareni profit (1 + 2) 254.927 582.O64 -327.137 ===============================================================Na temelju ovih podataka u prirodnom su knjigovodstvu jo izvrena sljedea knjienja: vlastita kamata u iznosu od 6OO,OOO.OOO kuna pripisana je na uloenu glavnicu prijenosom sa konta 81 na konto 9O, a za gubitak od 345,O73.OOO kuna povean je konto 21 (gudvil), to znai da je vlastito znanje ostalo na razini na kojoj je bilo poetkom godine. O ovom knjienju odluuje knjigovoa ako ocijeni da je ostvarenje primjereno projektiranoj glavnici, a prema prirodnoj bilanci to i jeste, jer "Pliva" nema obvezu platiti porez na dobitak. Nakon toga napravi se konana bilanca koju nitko vie ne moe promijeniti (tabela 9). Tabela 9 U OOO kuna =============================================================== KONANA BILANCA "PLIVE" KAD BI U FUNKCIJI BILA GLAVNICA =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo =============================================================== O1 Novac u poduzeu 173166 +44977O 3135O3 +7O4697 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 252798 58O993 --------------------------------------- ----------------- 11 Dunici 818569 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1292194 =============================================================== 21 Vlastito znanje 8427871 -44977O 8417977 -7O4697 --------------------------------------- ----------------- 22 Trajna imovina 2597165 2888442 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 9O Uloena glavnica 12OOOOOO 126OOOOO =============================================================== Z B R O J 12794763 12794763 O 13892194 13892194 O Iz ove konane bilance i iz podataka u tabeli 8 vidi se da je poslovni rezultat "Plive" jednak projektiranoj kamati, koja je u iznosu od 6OO milijuna kuna pripisana glavnici, to znai da se projekt ostvaruje kako je bilo predvieno. Dalje, od te poveane glavnice uloeno je u razvoj 327,137.OOO kuna, a ostatak je profit u iznosu od 254,927.OOO kuna. Razlika do iznosa kamate je 17,936.OOO kuna, a za nju na svom kontu 21 odgovornost preuzima knjigovoa. Vlasnici su zadovoljni jer je njihova glavnica poveana za kamatu, ali im ona ne moe biti isplaena jer je ve uloena u razvoj i predviena za neke druge potrebe, pa im umjesto novca "Pliva" daje slubenu potvrdu (u obliku dionica) koju mogu, ako im je potreban gotov novac, prodati na burzi ili bilo kome drugome. Evo, to bi bio stvaran poslovni rezultat koji je "PLIVA" ostvarila u prvom polugoditu ove godine, a u tom je rezultatu jedini problem profit (viak novca) koji se uva zbog toga da bi se dravi platio porez na dobitak kojega nema. Taj je porez naknadno obraunat u iznosu od 236,991.OOO kuna, a to se nije smjelo uiniti - jer se viak vrijednosti ni u kojem sluaju ne moe isplatiti. Tu je sad mjesto da ukratko definiramo neke pojmove koji postoje u vezi s poslovnim rezultatom, da bi itatelji mogli lake pratiti naa izlaganja. To je prije svega pojam VIAK VRIJEDNOSTI, koji je "tajna svih tajni koju nitko ne razumije" (to je sloenica koja je nastala iz izjave dr. Stipe uvara i dr. Hrvoja oia), a u naem izlaganju taj viak je poslovni rezultat. Zatim imamo pojam PROFIT koji se sastoji iz dva samostalna dijela, to znai da ga definiraju dva pojma: prvi je KAMATA koja je unaprijed odreena i koja nepovredivo pripada vlasniku, a drugi je DOBITAK koji je uvijek upitan kome pripada. Ovi pojmovi bit e potpunije objanjeni u daljnjem izlaganju u kojem emo se posluiti i izvornom bilancom "Plive" i naim prirodnim bilancama, da bismo podrobnije pojasnili kako smo doli do naprijed navedenog poslovnog rezultata i opisali postupke koji su u tome bili primijenjeni. Bilanca "Plive" pokazuje veliki dobitak zato jer se jo uvijek sluimo jednoumnim dvojnim knjigovodstvom biveg reima! Svrha je ovog izlaganja da dokaemo da se Hrvatska jo uvijek slui dvojnim knjigovodstvom koje smo naslijedili od SFRJ i da pokaemo postupke pomou kojih se moemo osloboditi te komunistike poasti. Naime, dvojno knjigovodstvo poduzea je temelj obraunskog sustava drave, a taj sustav izravno utjee na realni ivot, pa unato tome to se Hrvatska deklarira kao pravna i demokratska drava, ona to nije, jer je njeno knjigovodstvo jednoumno, pa stoga dravna vlast mora propisivati i takve stvari koje u normalnim demokratskim dravama propisuje algoritam kapitala. A da se doista radi o jednoumnom dvojnom knjigovodstvu, izvrstan dokaz imamo u bilanci "Plive" koju u tabeli 1O pokazujemo u izvornom obliku, s tim da smo je, radi lakeg usporeivanja sa prirodnim knjigovodstvom, oznaili kontima iz Standardnog kontnog plana. Tabela 1O U OOO kuna =============================================================== IZVORNA IMOVINSKA BILANCA "PLIVE" ZA PRVO POLUGODITE 1998. GODINE ============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Aktiva Pasiva imovina izvori imovina izvori ============================================================== O1O Novac i novani ekvivalenti 173.166 313.5O3 O21 Utrivi vrijednosni papiri 145.961 O22 Kratkoroni krediti 52.O98 49.256 11O Potraivanja 818.569 1,1O2.395 121 Dugoroni dugovi 2O8.13O 739.O53 122 Dugorona rezerviranja 14.5O2 15.243 123 Obveze iz poslovanja 363.671 414.757 124 Bankovni krediti 21 3O.OOO 125 Obveze za poreze 134.741 193.697 126 Obveze za dividendu 18 77.O51 127 Tekui dio dugoronog duga 73.68O 59.384 "NOVAC" - prvi temeljni dio 1,O43.833 794.763 1,611.115 1,529.185 Kontrolni saldo ("dep") +249.O7O +81.93O 221 Gudvil 447.531 432.445 222 Ulaganja 135.O48 173.O71 223 Dugorona potraivanja 65.652 212.7O5 224 Dugotrajna mater.imovina 1,948.934 2,O7O.221 3OO Zalihe 525.194 588.884 8OO Dobitak tekue godine O 4O7.677 9O1 Dioniki kapital 2,O2O.94O 2,O2O.94O 9O2 Kapitalni dobitak 8O2 23.517 9O3 Trezorske dionice -14.255 -3O.997 9O4 Kapitalne rezerve 6O.762 6O.762 9O5 Zakonske rezerve 66.848 66.848 9O6 Zadrani dobitak 1,157.219 939.18O 9O7 Teajne razlike -3.596 -23.429 9O8 Manjinski interesi 82.7O9 94.758 ------------------------------------------------------------------------ "ROBA" - drugi temeljni dio 3,122.359 3,371.429 3,477.326 3,559.256 Kontrolni saldo -249.O7O -81.93O ===============================================================ZBROJ BILANCE 4,166.192 4,166.192 5,O88.441 5,O88.441 =============================================================== Promatrajui ovu bilancu "Plive" zapazili smo rije GUDVIL, na trenutak smo pomislili, evo, ipak netko upotrebljava taj konto, ali brzo smo se razoarali zbog malog iznosa, a neto kasnije, kad smo kao troak primijetili amortizaciju gudvila, uvidjeli smo da se i u "Plivi" ta rije ne koristi u pravom znaenju, jer kako bi se "dobra volja" mogla amortizirati, kad smo sve zadovoljniji ako vie i uspjenije radimo?! Dalje, meu dugotrajnom imovinom zapazili smo rijei "Ulaganje" i "Dugorono potraivanje". Kakva je to dugotrajna imovina? Zakljuili smo da bi to moglo biti ulaganje novca u razvoj, ali tada to treba biti registrirano jo i na kontu O2 (Novac kod drugih). To smo i uinili tako da smo taj konto poveali za 385,776.OOO kuna, pa sada stanje na njemu iznosi 58O,993.OOO kuna. To znai da je u prvom polugoditu ulaganje novca iznosilo 328,195.OOO kuna, to odgovara razvojnim ulaganjima. I tako smo doli do poslovnog rezultata od 582,O64.OOO kuna, to je i vie nego zadovoljavajui rezultat, pa smo stoga pretpostavili da je poetkom godine takav rezultat otprilike i projektiran. U tom je sluaju sasvim normalno da se, pri eskontnoj stopi sredinje banke od 1O%, nadle_nom sudu prijavi glavnica od 12 miljardi kuna. To ujedno zna_i da gudvil (vlastito znanje "Plive", diskrecijski konto knjigovoe) iznosi oko 8,4 miljardi kuna, to bi moglo biti primjereno toj velikoj i vrlo uspjenoj farmaceutskoj tvrtki. Da, tako bi to bilo da je u naem knjigovodstvu u funkciji glavnica, ali jer se mi jo uvijek sluimo neprirodnim knjigovodstvom, to na kontu 9O umjesto uloene glavnice imamo svata. Upravo je runo vidjeti kad je uz konto 9O napisano: dioniki kapital, kapitalni dobitak, kapitalne rezerve, manjinski interes i sline rijei, kad je kapital samo jedan koji kao prirodni mehanizam pomou svoje kamate upravlja svim ljudima, svim poduzeima i svim dravama, i kad ta kamata u prirodnom knjigovodstvu pomou glavnice sve vie postaje ukupan profit i koja se kao takva uvijek pripisuje svojoj glavnici, a glavnica je naa rije za - kapital. Kako je knjigovoa napravio bilancu prema kojoj je "Pliva" ostvarila veliki dobitak koji uope nije postojao? Da je neto lijepo (autopoetino), najbolje se moe vidjeti ako to lijepo usporedimo sa neim to je runo (alopoietino), pa emo stoga autopoietino knjigovodstvo, koje postoji u prirodi i u koje je ugraen algoritam kapitala, usporediti sa izmiljnim alopoietinim dvojnim knjigovodstvom kojim se, po odredbi "RRiF-a plus" i njegovih eksperata, jo uvijek slui Hrvatska, usporedit emo autopoietinu i alopoietinu bilancu "Plive" i time ujedno pokazati kako lijepo moe nadjaati runo, kako je istina jaa od lai i kako na kraju dobro pobijeuje zlo. To nam jasno govori i primjer u kojem emo prikazati kako je alopoietini knjigovoa radio bilancu "Plive" i kako je potom tu bilancu autopoietini knjigovoa ispravio. Tabela 11 (3a) U OOO kuna =============================================================== PROBNA PREDBILANCA "PLIVE" KOJU JE NAPRAVIO ALOPOIETINI KNJIGOVOA =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo =============================================================== O1 Novac u poduzeu 173166 +249O7O 3135O3 +318921 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 52O98 195217 --------------------------------------- ----------------- 11 Dunici 818589 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 794763 1292194 =============================================================== 2O Trajna imovina 2597165 -249O7O 2738442 +175748 --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 525194 588884 --------------------------------------- ----------------- 8O Profit --------------------------------------- ----------------- 9O Kapital 3371429 3151578 ============================================================== Z B R O J 4166192 4166192 O 4938441 4443772 +494669 =============================================================== Iz ove probne predbilance alopoietini knjigovoa odmah zapazi da je aktiva vea od pasive za 494,669.OOO kuna, a to je iznos koji bi mogao biti dobitak. No, taj mu se iznos ini premalen, jer su ulaganja u razvoj bila oko 327 miljuna kuna, a i na tekuem raunu nalazi se gotovo isto toliki iznos (314 miljuna). Miljenja je da bi dobitak trebao biti oko 65O miljuna kuna, ali kako da to uini kad je aktiva vea za svega 495 miljuna? Razmiljao je i na kraju se dosjetio, pa povea vrijednost trajne imovine za ravnih 15O,OOO.OOO kuna, ime je i razlika izmeu aktive i pasive postala toliko vea i ona sada iznosi 644,669.OOO kuna. Sa tim je iznosom alopoietini knjigovoa bio zadovoljan, pa ga unese u bilancu kao dobitak. Na taj je nain izjednaio pasivu sa aktivom, i tako dobio predbilancu koja je ranije pokazana u tabeli 3. Meutim, za alopoietinog knjigovou postupak bilanciranja jo nije zavren, jer njime je tek utvren bruto dobitak u iznosu od 644,669.OOO kuna, a od tog dobitka treba alopoietinoj dravi jo platiti porez u iznosu od 236,991.OOO kuna. U tom smislu daje nalog za knjienje kojim za taj iznos odobrava konto vjerovnika (dravu), ime dobitak svodi na neto iznos od 4O7,678.OOO kuna. Prema tom knjienju preuredi predbilancu i, eto, bilanca "Plive" je gotova (vidjeti tabelu 1 i 1O), pa sad moemo ukratko rei zato je to bilanciranje alopoetino (runo). Taj je postupak alopoietian prije svega zato to je i knjigovodstvo kojim se "Pliva" slui alopoietino, jer u njemu nisu jasno razluena dva temeljna dijela (NOVAC" i "ROBA"), pa se stoga kontrolni saldo ne moe jednostavno uoiti, a niti u tom smislu postoje odgovarajue upute kako se utvruje dobitak poduzea. Zbog toga je postupak utvrivanja dobitka potpuno preputen knjigovoi, a taj je u jednoumnom knjigovodstvu uvijek pogrean, i to samo zato to ukupna pasiva, koja inae pripada vlasniku i drugim vjerovnicima, nije unaprijed odreena, ve njena veliina ovisi o veliini aktive. Za jednoumnog knjigovou aktiva i pasiva je posve otvorena, pa moe u njih upisivati iznose po elji, a jedino mu je ogranienje prirodni kontrolni saldo. Ako knjigovoa poveava ili smanjuje aktivu, onda zbog tog kontrolnog salda mora za isto toliko poveati ili smanjiti pasivu. Alopoietini knjigovoa to obino koristi radi nekog svojeg sitnog interesa, pa u aktivi poveava vrijednost trajne materijalne imovine (pretpostavljamo da je u bilanci "Plive" takvo poveanje bilo za okruglo 15O,OOO.OOO kuna), pa za isto toliko moe poveati poslovni rezultat, to znai da e u raspodjeli tog rezultata i knjigovoi pripasti neki dio (to je taj njegov sitni interes). Dakle, kako iz ovog prikaza vidimo, u aloiepoetnom knjigovodstvu preputeno je knjigovoi da po svojoj volji odreuje dobitak, to moe biti vrlo tetno i opasno, jer svako knjigovodstveno poveanje vrijednosti materijalne imovine za poduzee znai skriveni gubitak. Uslijed svega toga jednoumno knjigovodstvo stvara mnogo runih posljedica, a jedna od najrunijih je to se dobitak moe oporezivati i isplaivati, to dovodi do jo runijih posljedica. Naime, zbog poreza na dobitak vlada ope miljenje da se ostatak dobitka moe isplatiti zaposlenicima, jer ako drava uzima porez, onda je posve normalno da si ljudi mogu isplatiti ostatak. Takvo rezoniranje je posljedica to drava oporezuje dobitak, a to ona nikako ne bi smjela initi budui da se dobitak (viak vrijednosti, profit, poslovni rezultat) ne smije nikome isplatiti, pa tako ni dravi ako VLADAJU ZAKONI AUTOPOIESISA. Ako se to uini, onda taj dobitak ispari i nestaje i za pravnu osobu (poduzee) postaje troak. U tom je sluaju i knjigovodstvo i bilanciranje potpuno besmisleno, a da je to doista tako, izvrstan je dokaz bilanca "Plive" prema kojoj se tijekom prvog polugodita kapital smanjio za 22O miljuna kuna, to znai da je na teret kapitala (glavnice koja ne zna svoju istinsku glavnicu) neto isplaeno (porez na dobitak iz prole godine), to se nikako nije smjelo uiniti. Zato, to e nam rei autopoietini knjigovaa kad e ispravljati alopoietinu bilancu najbolje firme u RH "Plive" koja je objavljena u "Vjesniku". Kako je autopoietini knjigovo_a ispravio "Plivinu" pogrenu bilancu i to u toj ispravci znai glavnica? Da neto u bilanci "Plive" nije u redu, autopoietinom knjigovoi odmah su otkrila kontrolna salda. Naime, prije uputanja u bilo kakvu analizu bilance, najprije se moraju utvrditi kontrolna salda da se na temelju njih izrauna profit (dobitak). Knjigovoa je bio veoma iznenaen kad je izraunao da je "Pliva" prvo polugodite zavrila sa gubitkom od 167,14O.OOO kuna, a u njezinoj bilanci pie da je ostvarila dobitak od 4O7,678.OOO kuna (vidjeti tabelu 1). Knjigovoa razmilja: razlika je ogromna (574,818.OOO kuna), to sigurno ne moe biti greka u raunici, ve mora da se radi o pogrenoj koncepciji bilanciranja. Da je doista tako, potvrdile su mu dvije bitne greke na koje je knjigovo brzo naiao: prva je to se tijekom prvog polugodita kapital na kontu 9O smanjio, a druga to je pasiva posve otvorena jer u njoj nema glavnice. Te dvije bitne greke su u izravnoj vezi, jer kapital mora imati svoju glavnicu, a glavna je znaajka glavnice da uvijek rauna kamatu na teret onoga tko je koristi, s tim da ta kamata nepovredivo pripada vlasniku glavnice pa se stoga ona automatski njoj pripisuje. Kad e tako biti i u knjigovodstvu, onda tek moemo govoriti o kapitalu, a poto tako u "Plivinoj" bilanci nije, onda to znai da u njezinom knjigovodstvu kapitala uope nema, pa se konto 9O moe, voljom knjigovoe, bez ikakva problema smanjivati. Smanjenje konta 9O iznosi 219,851.OOO kuna (3371429 - 3151578), to autopoietini knjigovoa brzo primijeti, pa odmah izda nalog za knjienje (tabela 12) kojim preko konta 21 vraa kapital na svoje mjesto (red.br. 1). No odmah ide dalje, pa stornira neto dobitak iz tabele 1 u iznosu od 4O7.678.OOO kuna (red.br. 2). Nakon toga pod red.br. 3 povea konto O2 (Novac kod drugih osoba) za 385.776.OOO kuna, a to se poveanje odnosi na ulaganja i dugorona potraivanja (173O71 + 2127O5) koja su u bilanci "Plive" sadrana samo u dugotrajnoj imovini. Potom sa 1.I.1998. povea glavnicu za iznos od 8.628,571.OOO kuna, to je razlika do 12 miljardi kuna kolika je glavnica trebala biti prijavljena Trgovakom sudu (red.br. 4). Slijedi polugodinji obraun kamate na uloenu glavnicu po eskontnoj stopi NBH (pretpostavljamo da je optimalna 1O%) i obraunati iznos od 6OO,OOO.OOO kuna pripie glavnici (red.br. 5). I na kraju konto 21 preuzima gubitak iz tabele 6 u iznosu od 345,O73.OOO kuna i odstupanje od projektiranog profita u iznosu od 17,936.OOO kuna (red.br. 7 i 8). Tabela 12 U OOO kuna ============================================================== NALOG ZA KNJIENJE KOJIM SE ISPRAVLJAJU POGRENA KNJIENJA =============================================================== Kratak opis poslovnog dogaaja Dug. Potr. Duguje Potra_uje =============================================================== 1. Grekom knjigovoe smanjen kapital i ovime se konto 9O vraa na stanje koje je bilo 1.I.1998. 21 9O 219.851 219.851 ------------------------------------------------------------------------ 2. Storno neto dobitka iz izvorne 82 21 4O7.678 4O7.678 bilance (tabela 1) ------------------------------------------------------------------------ 3. Razlika novca koji je uloen kod O2 21 385.776 385.776 drugih osoba (tabela 5) ------------------------------------------------------------------------ 4. Ispravlja se konto 9O za razliku do iznosa glavnice koja je prijavljena Trgovakom sudu (12 miljardi) 21 9O 8,628.571 8.628.571 ------------------------------------------------------------------------ 5. Obraunata kamata za I. polugodite na uloenu glavnicu po stopi od 1O% (12OOOOOO x O,O5) 81 9O 6OO.OOO 6OO.OOO ------------------------------------------------------------------------ 6. Preuzet gubitak koji je utvren 21 82 345.O73 345.O73 bilancom iz tabele 6 ------------------------------------------------------------------------ 7. Preuzeta odgovornost za negativnu razliku u ostvarenju projekta 21 82 17.936 17.936 =============================================================== Z B R O J 1O,6O4.885 1O,6O4.885 ============================================================== Iz te je bilance vidljivo da se glavnica poveala za 6OO,OOO.OOO kuna, to znai da se ukupan profit sastoji samo od kamate na uloenu glavnicu i da dobitka poduzea nema. Naime, ako bi taj dobitak postojao, onda bi to u bilanci moralo biti pokazano kao glavnica iz dobitka, jer za tu glavnicu jo nisu poznati vlasnici. Takva se bilanca mora naknadno promijeniti, ali samo u tom smislu da se odrede vlasnici kojima glavnica pripada - jer se ni dobitak poduzea ne moe nikome isplatiti. To je i razlog zato se razvilo trite dionica, pa vlasnici umjesto novca dobiju dionice koje mogu, ako im je potreban gotov novac, prodati na burzi ili bilo kome drugome. U toj bilanci najvanija je glavnica koja nije novac, ali je jaa od njega, jer je ona ukupni rad (htijenje i znanje) koji se ulae u poduzee. To znanje preuzima na uvanje konto 21 (knjigovoa, ef raunovodstva, kontroling meneder) koji strogo pazi na sve, a posebno kolika se imovina unosi u poduzee, jer svako unoenje imovine u bilo kojem obliku (novca i materijalnih sredstava) umanjuje konto 21 (vlastito znanje). To je tako zbog toga to je glavnicom odreena ukupna pasiva koju nitko svojom voljom ne moe mijenjati, a naroito to ne smije knjigovoa, jer on ima svoj konto 21 pomou kojeg moe i mora ureivati ukupnu aktivu poduzea. To je posebno vano kad je u pitanju materijalna imovina, budui da je za konto 21 bolje da ona bude to manja (idealno je da je uope nema), jer je u tom sluaju vlastito znanje vee. No, to ne znai da knjigovodstvo nema podatak o realnoj vrijednosti materijalne imovine, itekako ga ima, samo to knjigovoa tu imovinu pomou konta ispravke vrijednosti nastoji to vie potcijeniti. to nam je uinio PDV? Naim zakonom o PDV-u uope nije uveden porez na dodanu vrijednost, ve jedan posve izoblieni porez na promet roba koji vjerojatno ima za svrhu da meu ljudima izazove to vee nezadovoljstvo sa jedinim ciljem da se stvara kaos u Hrvatskoj.. Kad bi u nas slubeno postojalo prirodno autopoietino dvojno knjigovodstvo, nitko ne bi u bivoj SFRJ i osam godina kasnije u Republici Hrvatskoj doao na ideju da pomou inflatorne kamate inicira, potpiruje i razbukta galopirajuu inflaciju, isto kao to u sadanje vrijeme nitko ne bi doao ni na pomisao da uvede ovakakav PDV - jer bi nas ono (prirodno autopoietino knjigovodstvo) titilo od svakog zla, pa tako i od nerazumne inflacije i ovako zloudnog PDV-a. Da bismo ovo to je naprijed reeno potkrijepili, posluajmo to je u svojoj izjavi "Veernjom listu" od 27.XI.1996. o porezu na dodanu vrijednost rekao dr. Manfred Rose i koje nam je provedbeno rjeenje na kraju vjerojatno on predloio. Rekao je da je PDV zaudno jednostavan porezni model, da PDV plaaju poduzetnici kad na prenesenu vrijednost svojim radom dodaju dodanu vrijednost, da PDV uope ne optereuje cijenu robe u prometu izmeu poduzea, da se gospodarstvo vrlo dobro slae sa PDV-om jer ne optereuje ni izvoz ni bilo kakva druga ulaganja ..., i jo mnogo toga naelno lijepoga. A da bi sve to lijepo potvrdio, na kraju je dao jedan ekstremni provedbeni primjer, da bi kroz tu ekstremnost to vie dola do izraaja jednostavnost PDV-a. U tom primjeru poduzetnik kupuje robu za 1OOO kuna i plaa PDV 22O kuna, ali posao nije uspio pa je svoj proizvod prodao za svega 1 kunu. No, drava mu u tom sluaju vraa PDV u iznosu od 219,78 kuna, to znai da je poduzetnik platio samo 22 lipe poreza, jer je njegova dodana vrijednost iznosila samo 1 kunu!? Ne ulazimo u to kako je profesor svjetskog glasa mogao uope izrei tako pogrean primjer, ali greke se normalno dogaaju, pa uzmimo da je to bio sluaj i u ovoj izjavi dr. Manfreda Rosea. Naime, iz primjera koji je dao u svojoj izjavi svatko moe odmah uoiti (zato nije nitko, koliko znamo ?) da poduzetnik nije trebao platiti ni lipe PDV-a, jer on ne samo da nije stvorio nikakvu dodanu vrijednost nego je od prenesene vrijednosti izgubio 999 kuna. Sa takvom grekom u raunici PDV je uveden u naoj zemlji na koji su se, jo u tijeku pripreme i kasnije tijekom primjene, davale brojne primjedbe, ali "zaudno" o toj greki u javnosti nije bilo ni spomena. To je samo jo jedan dokaz da nitko u Hrvatskoj ne zna to je viak vrijednosti i to objanjava varijancu vika vrijednosti.! Naime, u ovom ekstremnom primjeru PDV nije ispravno utvren jer nikakva dodana vrijednost nije stvorena, ali ta ra_unica bila bi pogrena da je poduzetnik iz primjera svoj proizvod prodao za primjerice 15OO kuna, jer tada ne samo da mu dr_ava ne bi nita vratila nego bi morao platiti jo dodatnih 11O kuna. To zna_i da je PDV pla_en na ukupnu vrijednost iz koje se sastoji cijena robe, a to tako_er zna_i da je oporezovan i viak vrijednosti. No, kad bismo to nekome u razgovoru samo spomenuli, svaki na sugovornik bi nas _udno pogledao, to tako_er dokazuje da je viak vrijednosti doista "tajna svih tajni koju nitko ne razumije". Ovo pod navodnicima je slo_enica koja je nastala iz javnih izjava dvojice poznatih znanstvenika i politi_ara: dr. Stipe uvara koji je rekao da je viak vrijednosti tajna svih tajni drutvenog, politi_kog i gospodarskog _ivota zemlje ("Vjesnik" od 4.III.1989.) i dr. Hrvoja oi_a koji je u svom poznatom stilu rekao da mened_erske kredite ama ba nitko ne razumije ("Ve_ernji list" od 17.V.1993.). Dakle, ako dva predstavnika potpuno suprotne ideologije imaju o jednoj stvari isto miljenje, onda doista postoji velika vjerojatnost da su oni rekli istinu. Tu istinu razotkriva prirodno knjigovodstvo koje sasvim jasno definira da dodanu vrijednost stvaraju isklju_ivo djelatni gra_ani (odnosno radnici) i da su svi oni poduzetnici na radnom zadatku koji su dobili od pravne osobe, te ujedno odre_uje da ti poduzetnici kao fizi_ke osobe pla_aju dr_avi PDV i to u trenutku kad od pravne osobe primaju novac za dodanu vrijednost koju su stvorili. Tako je propisao algoritam kapitala zbog toga to pravna osoba po svojoj prirodi ne mo_e biti porezni obveznik, ali se mo_e vrlo korisno upotrijebiti za ubiranje poreza i za _uvanje vika vrijednosti. Zato jednoumno knjigovodstvo "RRiF-a plus" neprekidno upu_uje nae gospodarstvo da se samounitava ------------------------------------------------------------------- I tu smo sada doli do klju_nog problema zbog kojeg je komunisti_ka ideologija do_ivjela potpuni slom. Taj problem je u tome to su komunisti poduzetnika (djelatnog gra_anina, radnika) proglasili vlasnikom, _ime su ujedno negirali postojanje vika vrijednosti koji prirodno prisvaja vlasnik, pa su samim time u osnovi negirali i ulogu novca. Jer, treba znati, da je viak vrijednosti najkvalitetniji novac koji slu_i isklju_ivo za razvoj ljudskog drutva, pa stoga nije nimalo _udno da se komunizam sruio kao kula od karata pred naletom novca koji u sebi sadr_i - profit (tj. viak vrijednosti). PLIVA 3O Naime, komunisti_ka ideologija je do_ivjela slom jer su njihove dr_ave uzurpirale pravo vlasnika da prisvaja viak vrijednosti. Na koji to na_in _ine, govori nam i bilanca "Plive", jer iz nje se vidi _injenica da je ta tvrtka na dan 3O.VI. ove godine raspolagala sa vikom vrijednosti (profitom) u iznosu od 255 miljuna kuna. Taj je profit (viak novca) normalno trebao poslu_iti u razvojne svrhe, ali je komunisti_ko knjigovodstvo "RRiF-a plus" izmislilo nekakav dobitak u iznosu od 645 miljuna, to je bila osnovica za izra_uvanje poreza. Zbog toga je "Pliva" svoj ukupan viak vrijednosti morala platiti dr_avi, tako da joj za njezin razvoj nije ostalo gotovo nita, pa je samo pitanje vremena kad _e ta uspjena tvrtka zapasti u poteko_e. Ovo je vrlo dobar primjer kako se oduzimanjem tu_eg vika vrijednosti mo_e upropastiti gospodarstvo i vlastita dr_ava. Me_utim, za ovaj slu_aj "Plive" sva je odgovornost na njezinom direktoru ra_unovodstva, za njega _ak ne postoji niti olakotna okolnost da je dr_ava tako propisala, jer knjigovo_a mora prije svega sluati zakone prirodnog knjigovodstva, a jedan od tih je da se knjigovodstveni podatak o dobitku tvrtke nikome ne mo_e isplatiti, pa tako ni dr_avi platiti porez. Isplatom poreza knjigovo_a je u_inio veliku tetu svojoj tvrtki jer je njezine razvojne mogu_nosti sveo na minimum, a jo ve_u tetu u_inio je svojoj dr_avi jer je dr_avnoj administraciji isplatio novac koji njoj nije potreban i koja ne zna to bi s njime u_inila. Jedina olakotna okolnost knjigovo_i "Plive" mogla bi eventualno biti _injenica to se Hrvatskoj uop_e ne u_i prirodno knjigovodstvo, i to zbog komunisti_kog "RRiF-a plus" koji veoma uspjeno svih nas pa i dr_avnu administraciju podu_ava neko jednoumno knjigovodstvo koje nas neprekidno upu_uje kako da se to lake samounitimo. A dr_avna bi adminstracija trebala znati da je knjigovodstvo dua dr_ave; ako to knjigovodstvo radi u algoritmu kapitala, onda je to dobra dua, a ako radi bilo kako druga_ije, onda su to zle due. Dua nae dr_ave je veoma zla, ona je vie zla _ak i od due dr_ave biveg re_ima, jer ondanji komunisti barem su razlikovali pravne od fizi_kih osoba, a ovi sadanji komunisti iz "RRiF-a plus" ne samo da ne znaju razliku izme_u pravne i fizi_ke osobe nego u svojem jednoumlju vlasnika proglaavaju poduzetnikom. I tu se mo_e vrlo dobro vidjeti razlika izme_u biveg i sadanjeg re_ima, ta razlika je samo u vrsti jednoumlja; nekadanji komunisti iz SFRJ proglasili su poduzetnika vlasnikom, a sadanji komunisti iz "RRiF-a plus" proglaavaju vlasnika poduzetnikom. Takvo jednoumlje je u naoj dr_avi izazvalo op_u pomutnju koja je naro_ito dola do izra_aja u Zakonu o PDV-u, jer se u njemu _ak poistovje_uje poduze_e i poduzetnik. Ne znaju jednoumni eksperti iz "RRiF-a plus" da je poduze_e pravna osoba koja objedinjuje dvije osobe sa suprotnim interesima - poduzetnika i vlasnika, s tim da je poduzetnik isklju_ivo fizi_ka osoba koja zna svoj posao, a vlasnik mo_e biti bilo koja fizi_ka osoba ili bilo koja druga pravna osoba. Me_utim, jednoumni komunisti iz "RRiF-a plus" o tome nemaju ni pojma, to je posljedica njihovog jednoumnog knjigovodstva zbog kojeg je u naoj dr_avi jednoumlje prisutno svugdje. To jednoumlje mo_e se suzbiti jedino dekretom dr_ave kojim se svako poduze_e obvezuje da svoje poslovno knjigovodstvu vodi prema kontnom planu u koji je ugra_en algoritam kapitala, a to je upravo prirodno knjigovodstvo koje u ovom izlaganju stalno spominjemo. PLIVA 31 to je u prirodnom knjigovodstvu porez na dodanu vrijednost i zato taj porez mora imati jedinstvenu stopu ------------------------------------------------------------------- Ukupna se potronja dr_ave sastoji iz proizvodne i ostale potronje, s tim da se ta ostala potronja dijeli na osobnu i op_u potronju, a porez na dodanu vrijednost (PDV) pla_a se samo na osobnu potronju. To je na_elno rekao i dr. Manfred Rose, ali bi dr_ava trebala prona_i izvedbeno rjeenje u kojem bi PDV doista postao za_udno jednostavan porezni model, a u tra_enju tog rjeenja pomo_i _e nam prirodno dvojno knjigovodstvo (knji_ni novac). I tu sada dolazi do izra_aja dvojnost tog knjigovodstva, jer ono je dvojno i zbog toga to u dr_avi postoje pravne i fizi_ke osobe, a dr_ava koristi te pravne osobe i za ubiranje PDV-a od fizi_kih osoba. Pri tome se dr_ava uop_e ne mijea u tr_ite jer tamo vladaju tr_ini zakoni, tr_ine cijene i tr_ino ponaanje, nego tra_i od pravnih osoba da one uberu PDV u trenutku kad djelatnim gra_anima (tj. poduzetnicima, fizi_kim osobama) ispla_uje novac za dodanu vrijednost koju su ti poduzetnici stvorili. Taj stvarno ispla_eni novac slu_i svim gra_anima dr_ave za njihovu osobnu potronju, a ako ga oni nisu koristili za tu svrhu, onda svaki gra_anin ima pravo da mu se PDV vrati, samo treba u tom smislu postaviti zahtjev dr_avi i u njemu dokazati da je svoj novac negdje korisno ulo_io u op_em interesu. Dva su takva slu_aja mogu_a. Prvi je ako je svojim novcem financirao razvoj proizvodnje i poduzetnitva to dokazuje ulaganjem u poduze_e, jer to zna_i da svoj novac nije upotrijebio za svoju osobnu potronju. Drugi je kad se roba proizvedena u naoj dr_avi izvozi u druge dr_ave to zna_i da ne mo_e biti potroena u zemlji, pa se izvoznik bonificira za PDV koji sadr_an u toj robi. I tu bi sada valjalo postaviti pitanje, zato je za dr_avu toliko va_an porez na dodanu vrijednost, kad gra_aninu _ak vra_a PDV ako svoj novac nije upotrijebio za svoju osobnu potronju? Odgovor je, va_nost PDV-a nije u porezu, ve_ dr_ava pomo_u njega dolazi do to to_nijeg podatka o veli_ini op_e potronje, da bi sredinja banka mogla emitirati novi knji_ni novac kojim posredstvom dr_avnog prora_una i op_e potronje indirektno financira razvoj gospodarstva. I doista, porez na dodanu vrijednost je mo_da najbolji primjer kako prirodno knjigovodstvo (knji_ni novac, algoritam kapitala) nalazi za najslo_enije probleme za_udno jednostavna rjeenja. Naime, za svaku dr_avu najve_i su problem porezi i kako financirati op_u potronju o kojoj trebaju brinuti razne dr_avne i druge drutvene ustanove. Da bi se taj problem rijeio, mora se u_i u strukturu cijene robe koja se, kako je ve_ re_eno, sastoji iz prenesene vrijednosti, dodane vrijednosti i vika vrijednosti (aksiom ekonomije). Tu strukturu mogli bismo izraziti i kao minuli rad, teku_i rad i viak rada, ili kao opredme_eni rad, _ivi rad i viak rada. A PDV je porezni model kojim se po jedinstvenoj stopi oporezuje samo dodana vrijenost (odnosno samo teku_i ili _ivi rad). A sada pitanje, zato je dr_avi potreban PDV? Zato da se na temelju podatka o upla_enom PDV-u mo_e vrlo lako do_i do strukture cijene robe na razini dr_ave, a to je i razlog zato je u tom poreznom modelu bitna jedinstvena porezna stopa. Naime, na temelju te stope i podatka o upla_enom PDV-u utvrdi se veli_ina dodane vrijednosti, a to je novac koji je ispla_en djelatnim gra_anima za osobnu potronju svih gra_ana dr_ave. Ako se od ukupne potronje izdvoji proizvodna i osobna potronja, onda imamo podatak o veli_ini op_e potronje. PLIVA 32 Upravo taj podatak potreban je dr_avi i zbog toga je va_an PDV, da bi sredinja banka dr_ave emitirala novi knji_ni novac za financiranje op_e potronje. Zato je nu_no da stopa PDV-a bude jedinstvena, s tim da za tu svrhu ona treba biti to ni_a. Me_utim, PDV je ujedno i monetarni mehanizam koji motivira gra_ane da svoj novac ula_u u razvoj proizvodnje uop_e a posebno proizvodnje za izvoz, pa je za tu svrhu najbolje da stopa PDV-a bude jednaka eskontnoj stopi sredinje banke. Zato je to potrebno i kako se sve to provodi u _ivot, objasnit _emo na primjeru "Plivine" bilance i time _emo ujedno pokazati zato je njezin knjigovo_a u_inio veliku tetu svojoj dr_avi kad je dr_avnoj administraciji platio porez na dobitak. Kako dr_ava financira op_u potronju iz vika vrijednsti (profita) koji je ostvarilo gospodarstvo ------------------------------------------------------------------ Profit koji gospodarstvo stvara je novi novac koji _e se koristiti u budu_em razdoblju za razvoj ljudskog drutva uop_e, a on je uvijek jednak op_oj potronji koja je ostvarena u prolom razdoblju. To je jedan od najva_nijih zakona prirodnog dvojnog knjigovodstva koji _emo objasniti pomo_u bilance "Plive", s tim da _emo pretpostaviti da je ta velika tvrtka jedna zamiljena dr_ava. U tom objanjavanju koristit _emo podatke samo iz drugog temeljnog dijela bilance te zamiljene dr_ave ("PLIVE"), koje ovdje pokazujemo u tabeli 15. Tabela 15 U OOO kuna ======================================================================== PRIKAZ STRUKTURE CIJENE ROBE NA RAZINI ZAMILJENE DR_AVE ("PLIVE") ======================================================================== Konto i struktura cijene robe Iznos ======================================================================== 7O CIJENA ROBE na ukupnom tr_itu 1,838.O52 71 CIJENA ROBE na tr_itu proizvodne potronje (41) 638.679 XA CIJENA ROBE na tr_itu ostale potronje (7O-71) 1,199.373 ------------------------------------------------------------------------ 41 CIJENA OPREDME_ENOG RADA ili prenesena vrijednost 638.679 42 CIJENA _IVOG RADA ili dodana vrijednost 944.446 4O CIJENA RADA ili vrijednost (41+42) 1,583.125 ------------------------------------------------------------------------ 8O CIJENA KAPITALA ili viak vrijednosti (7O-4O) 254.927 ======================================================================== XB Porez na dodanu vrijednost PDV (1O% od 42) 94.445 72 CIJENA ROBE na tr_itu osobne potronje (42-XB) 85O.OOl 73 CIJENA ROBE na tr_itu op_e potronje (XA-72) 349.372 ======================================================================== Tabela 15 sadr_i cjelovitu strukturu iz sustava cijena i iz sustava vrijednosti koja vrijedi za bilo koju razinu drutvene reprodukcije. U prirodnom knjigovodstvu svako poduze_e mo_e do_i do te cjelovite strukture jer su svi bitni elementi ozna_eni kontima po kojima se prati poslovanje poduze_a. Jedino su u pitanju konta 71, 72 i 73, ali ona za knjigovodstvo nisu osobito va_na, a ako su ipak nekome potrebna, onda se lako mogu izvesti kako je to pokazano u gornjoj tabeli. Me_utim, dr_avi trebaju upravo ova konta, pa i ona na svojoj razini do njih dolazi na sli_an na_in, to _emo ovdje podrobnje razmotriti. PLIVA 33 U ovom razmatranju "Plivu" tretiramo kao zamiljenu dr_avu, a svi podaci u tabeli 15 su iz njezine bilance. To zna_i da je u toj bilanci cijena _ivog rada ili dodana vrijednost (konto 42) novac koji je ispla_en svim djelatnicima u dr_avi i koji slu_i za osobnu potronju svih gra_ana te dr_ave, s tim da od tog novca djelatni gra_ani moraju platiti PDV po jedinstvenoj stopi od 1O% (jer je, pretpostavljamo tako, eskontna stopa sredinje banke 1O%). Na temelju podatka o dodanoj vrijednosti i stope PDV-a knjigovodstvo poduze_a mo_e lako izra_unati koliko su gra_ani primili novca za svoju osobnu potronju (konto 72), to tim vie to poduze_e (pravna osoba) u njihovo ime mora dr_avi platiti taj PDV (podatak ozna_en sa XB). Pod pretpostavkom da su gra_ani taj novac doista upotrijebili za namijenjenu svrhu, lako se mo_e izra_unati koliko je robe u dr_avi prodano za potrebe op_e potronje. U toj se ra_unici polazi od konta 7O, pa se od ukupnog iznosa na tom kontu odbije cijena opredme_enog rada ili prenesena vrijednost (konto 41 ili 71), a to je promet izme_u poduze_a koji se mo_e zanemariti "jer dr_avi ne donosi nita" (dr. Manfred Rose). Ostatak (XA) _ini ostalu potronju od koje se odbije osobna potronja (konto 72) i dobije se podatak o op_oj potronji (konto 73), a to je upravo onaj podatak koji treba dr_avi. Me_utim, poduze_a ovu ra_unicu eventualno koriste za neke analize, a dr_avi je podatak o op_oj potronji potreban svakog dana. Zbog toga ona mora imati dobro organziran platni promet (u Hrvatskoj postoji takva institucija - ZAP) koji na kraju svakog dana treba dati podatke o kontu 7O i 71 (ukupna i proizvodna potronja) kao i podatke o upla_enom PDV-u, pa se iz njih lako mogu izra_unati podaci za konto 72 i 73 (osobna i op_a potronja). U naoj zamiljenoj dr_avi kumulativni podatak o op_oj potronji (konto 73) u prvom polugoditu 1998. godine iznosio je 349,372.OOO kuna, a od tog je iznosa sredinja banka morala emitirati novi knji_ni novac to_no u iznosu od 254,927.OOO kuna. Zato? Zato jer je u dr_avnom prora_unu upravo toliko novca manjkalo da se mogla platiti roba koja je nabavljena za potrebe op_e potronje. Me_utim, unato_ tome dr_ava je u roku pla_ala ukupni iznos od 349,372.OOO kuna, iako je imala samo 94,445.OOO kuna od PDV-a, jer je razliku u iznosu od 254,927.OOO redovno dotirala sredinja banka. A da je zaista sve pla_eno, najbolji je dokaz bilanca gospodarstva te zamiljene dr_ave (tabela 15) iz koje se jasno vidi da je ostvaren profit (viak novca) u iznosu od 254,927.OOO kuna, kao i to da su djelatni gra_ani platili dr_avi PDV u iznosu od 94,445.OOO kuna, to zajedno daje upravo iznos op_e potronje (254927 + 94445 = 349372). I tu se sada postavlja pitanje odakle sredinjoj banci novac da je mogla na takav na_in financirati op_u potronju i zbog _ega je to u_inila? Zbog toga jer je njezin glavni zadatak da emisijom novca uspostavlja bilan_nu ravnote_u na op_edr_avnom planu. Time ona zapravo financira razvoj gospodarstva, jer se u trenutku emisije taj novac kao profit doista nalazio u blagajnama poduze_a. Sredinja je banka tako morala postupiti, izme_u ostaloga, da si to vie pojednostavi postupak emitiranja novca, jer na taj na_in ustvari izravno financira razvoj proizvodnje u onim poduze_ima koja se bave proizvodnjom roba op_e potronje. Ina_e, da tako mora biti, odredio je algoritam kapitala najvie zbog toga da se ne dira u profit (viak vrijednosti) koji su ta poduze_a ostvarila - jer _e taj profit najbolje iskoristiti onaj tko ga je i stvorio. PLIVA 34 Usporedna analiza poreznog modela PDV u uvjetima prirodnog i neprirodnog knjigovodstva ------------------------------------------------------------ Iz primjera u tabeli 15 lako mo_emo uo_iti da suvremenoj dr_avi uop_e nije potreban porez da bi se financirala op_a potronja, jer ta se potronja prirodno financira iz vika vrijednosti. Ali zato dr_ava mora imati odre_eni mehanizam koji joj omogu_uje uvid u ukupnu financijsku situaciju zemlje. Taj mehanizam je PDV, jer on vrlo precizno govori koliko su svi djelatni gra_ani dr_ave (uklju_uju_i i djelatnike dr_avne administracije) od pravnih osoba primili novca za osobnu potronju, koji podatak je dr_avi potreban da bi se mogla utvrditi op_a potronja. U toj ulozi posve je svejedno kolika je stopa PDV-a, jedino je bitno da ona bude jedinstvena i to manja. Ali, s obzirom da ta stopa ima i ulogu u monetarnoj sferi, ona treba biti jednaka eskontnoj stopi sredinje banke. Zato? Zato jer je PDV u strukturi knji_nog novca onaj mehanizam koji mjeri kolika je vrijednost ostvarena i potroena, a ono to je izmjerio, mora dojaviti sredinoj banci - jer ona brine o ukupnim financijama zemlje. Vrijednost se uvijek stvara za nekoga da bi se potroila, a PDV-u je zanimljiva samo odre_ena potronja. Ukupnu ostvarenu vrijednost troe i pravne i fizi_ke osobe. Pravne osobe po svojoj prirodi ne mogu troiti za sebe, pa stoga su one samo mjesto gdje se registrira proizvodna i op_a potronja, a ta je potronja nastala ili radi stvaranja nekih novih vrijednosti ili radi zadovoljenja op_ih potreba. Zbog toga se ta proizvodna i op_a potronju ne smije oporezivati, pa stoga o njoj brinu pravne osobe koje po svojoj prirodi ne mogu biti porezni obveznici. Iz toga slijedi da se oporezuje samo osobna potronja, jer tu potronju ostvaruju fizi_ke osobe koji jedino mogu pla_ati porez, pa onaj tko je potroio vie, treba platiti ve_i PDV. Tu se sada postavlja pitanje, kako registrirati osobnu potronju svakog pojedinog _ovjeka da bi se mogao utvrditi koliki PDV treba platiti? I tu prirodno knjigovodstvo (knji_ni novac, algoritam kapitala) doista nalazi za_udno jednostavno rjeenje, a to je da PDV pla_aju svi djelatni gra_ani u trenutku kad im pravna osoba ispla_uje novac za dodanu vrijednost koju su stvorili. A da bi se stvar jo vie pojednostavila, pravna osoba obra_una taj PDV za sve svoje djelatnike i dozna_uje ga u jednom iznosu u dr_avnu blagajnu. Novac pak koji djelatnici primaju na ruke (na svoj osobni teku_i ra_un) slu_i za osobnu potronju svih gra_ana dr_ave, pa prema tome jedino jo postoji pitanje: jesu li gra_ani doista taj novac upotrijebili za tu svrhu? Zbog tog se pitanja PDV smatra pretporezom, a svaki gra_anin ima pravo od dr_ave tra_iti povrat tog poreza ako svoj novac nije upotrijebio za osobnu potronju, pa u tom smislu svatko mo_e postaviti zahtjev u kojem treba dokazati da je novac negdje ulo_io za op_u korist. A tu su mogu_i razni slu_ajevi, od oro_ene tednje i ulaganja u poduze_e do darivanja u humanitarne svrhe. Kad se radi o ulaganju u poduze_e, algoritam kapitala i tu nalazi vrlo jednostavno rjeenje: djelatni gra_anin ne treba platiti PDV ako je svoj novac ostavio u tvrtki u kojoj ga je zaradio. No, sve su to razni slu_ajevi u kojima gra_ani nisu svoj novac koristili za osobnu potronju, ali to biva kad se vrijednost stvorena u zemlji izvozi u druge dr_ave, jer tada ne postoji obaveza pla_anja PDV-a poto ta vrijednost ne_e biti potroena u zemlji. Novo pitanje, je li se u takvom slu_aju PDV treba vratiti djelatnicima koji su tu vrijednost stvarali? PLIVA 35 Vrlo zanimljivo pitanje, i to zbog toga to izvezenu robu nitko u zemlji nije niti mogao potroiti pa stoga nitko pojedina_no ne mo_e po toj osnovi ni tra_iti povrat PDV-a. Dakako, algoritam kapitala i za ovaj slu_aj ima rjeenje, a polazi od toga da je izvoz robe od op_e koristi, pa pravo na povrat tog poreza imaju jednako svi gra_ani dr_ave, a to pravo ostvaruju preko pravnih osoba koje se bave izvozom. Naime, da bi izvoznici bili motivirani za to ve_i izvoz, dr_ava ih bonificira za PDV koji je u izvezenoj robi, a gra_anima _e se to vratiti na taj na_in to _e zbog pove_ane proizvodnje za izvoz biti i ve_a zaposlenost, pa _e djelatni gra_ani pla_ati manju obaveznu premiju osiguranja (OPO). Evo, tako je PDV u prirodnom knjigovodstvu prisutan u ukupnom procesu drutvene reprodukcije, to je mehanizam koji nastoji svugdje vrlo precizno izmjeriti vrijednost koja je ostvarena i potroena, pri _emu je za poduze_a i druge pravne osobe posve neutralan, jer se taj porezni model, kako je rekao dr. Manfred Rose, vrlo dobro sla_e sa gospodarstvom budu_i da ne optere_uje nikakva ulaganja pa _ak izvoznike motivira da bi to vie robe izvezli za op_u korist svih gra_ana dr_ave. No, a sada da vidimo kako nas je taj isti dr. Manfred Rose savjetovao da pomo_u naeg neprirodnog knjigovodstva uvedemo nekakav model PDV-a koji to nije. Bit _emo kratki, jer taj porezni model nije vrijedan da se o njemu uop_e govori, a to ga dr. Manfred Rose hvali da je u provedbi jedan od najboljih u svijetu, to sasvim sigurno zna_i da tu nisu _ista posla!? Naime, na Zakon o PDV-u je sve drugo samo nije zakon o porezu na dodanu vrijednost, jer se u tom Zakonu _ak nije ni pokuala definirati dodana vrijednost, to zna_i da taj porez ne odgovara svojem nazivu, da nema svoju osnovicu i da nema svoj izvor. Zbog toga je taj Zakon i neustavan, jer na Ustav u _l. 71. jasno ka_e da se u zakonu _ija primjena tra_i financijska sredstva moraju predvidjeti njihovi izvori. Tu bi se doista moralo postaviti pitanje: zato Ustavni sud nije Zakon o PDV-u proglasio neustavnim, a ispunjeni su svi uvjeti da to u_ini?! Na to pitanje dajemo odmah odgovor i rjeenje: zbog jednoumlja koje vlada u Hrvatskoj, a koje se mo_e suzbiti samo odre_enim dr_avnim dekretom. Zato se jednoumlje u Hrvatskoj mo_e suzbiti samo tako da se dekretom dr_ave uniti njezino _arite u "RRiF-u plus" --------------------------------------------------------------------- Zbog toga to u Zakonu o PDV-u porez nema svoju osnovicu, moralo se izmiljati kojekakva rjeenja, a nijedno od njih ne vodi ra_una o viku vrijednosti koji se po svojoj prirodi ne mo_e oporezivati. Zato je svaki porez na taj viak namet, a osnovica za obra_un PDV-a je ukupna cijena robe u kojoj je i viak vrijednosti, to zna_i da je i taj porez namet. Tim je nametom optere_eno ukupno gospodarstvo u svim fazama proizvodnje roba, pa stoga taj zlo_udni PDV pla_a svako poduze_e. Istina, dr_avna administracija ka_e da _e poduze_ima vratiti porez ako doka_u da su robu na koju je pla_en "PDV" prodali dalje, samo moraju u tom smislu postaviti zahtjev. A kakvi problemi postoje u vezi s tim zahtjevom najbolje ilustriraju rije_i jednog poduzetnika koji je rekao da bi mu dr_ava trebala vratiti veliki porez, ali ne_e postaviti zahtjev jer bi odmah imao na vratu financijsku kontrolu! Doista, kad i ne bi bilo drugih mnogo dubljih razloga (profit, viak vrijednosti), svaka vlada koja uvodi i podr_ava takav zlo_udan PDV mora pasti, jer je on toliko providan da izravno stvara ogor_enje me_u gra_anima. PLIVA 36 Naa sadanja vlada doista i treba pasti, jer je njezina birokratska administracija posebno zadovoljna s ubranim porezom, pa se _ak javno hvali kako je u Hrvatskoj dobro jer u dr_avnoj blagajni ima mnogo novca tako da se _ak mo_e udovoljiti odluci Ustavnog suda i umirovljenicima vratiti dug (!?). U tim hvalama prednja_e najodgovorniji ljudi iz financija zemlje, to zna_i da oni ne znaju ili se takvim prave da je za dr_avu najve_e zlo ako raspola_e s puno novca. A kako naa dr_ava dolazi do tog novca, u to se svatko mo_e uvjeriti ako samo malo bolje pogleda u bilancu "Plive". Iz nje _e vidjeti da je toj naoj najuspjenijoj tvrtki dr_avna administracija kao porez na dobit uzela _ak 236,991.OOO kuna, a njoj je za razvoj ostavila svega 17,936.OOO miljuna kuna, to je za tvrtku takve veli_ine ravno nuli. To zna_i da _e dalji razvoj "Plive" stati jer ne_e imati novca, a naa _e dr_ava raspolagati s mnogo novca kojim ne zna gospodariti. Za financijske dr_avne du_nosnike nije nikakvo opravdanje to je taj novac dozna_io knjigovo_a "Plive", jer oni bi trebali znati to je viak vrijednosti i da se on po svojoj prirodi ne mo_e nikome isplatiti, pa tako ni dr_avi porez. Umjesto da su ti du_nosnici podu_ili knjigovo_u "Plive" kako se prave bilance, oni su sa zadovoljstvom primili od njega novac jer su, po sugestiji jednoumaca iz "RRiF-a plus", upravo oni tako i propisali. To zna_i da su jednoumci uvijek u dosluhu, a to je najva_nija zna_ajka jednoumlja, i zato se ono lako iri na sva podru_ja ljudske djelatnosti. A kakva se negativna sila pri tome stvara, najbolje je opisao dr. Duan Biland_i_ kad je na televiziji 15.IX.199O. govorio da u Hrvatskoj vlada neka stravi_na negativna sila koja je stostruko ja_a od bilo koje pozitivne sile i da ona nikome ne doputa u_initi neto pozitivno, te da se ta sila mo_e suzbiti samo nekom dr_avnom prisilom, ali da to nikako ne smije biti povratak na dr_avno vlasnitvo! _arite te negativne sile je u jednoumnom knjigovodstvu "RRiF-a plus", a da je ono doista jednoumno najbolji je dokaz to se u tom knjigovodstvu krajnji rezultat (profit, dobit poduze_a) iskazuje u jednom dijelu. Pri tome nita ne mijenja na stvari to je radi zatite kapitala dr_avna administracija propisala nekakvu zatitnu kamatu (!?), jer je to propis koji djeluje kad je sve gotovo, a dr_ava od tog gotovog uzima to vie mo_e, pa je to samo jo jedan dodatni dokaz da se zaista radi o jednoumlju. U jednoumlju sve propada, pa zbog toga dr_ava donosi brojne zakonske propise ne bi li zaustavila to propadanje, ali sve je uzalud, jer nema tog propisa, te snage, tog znanja i te sposobnosti kojom bi se mogla suzbiti negativna sila koja proizlazi iz jednoumnog knjigovodstva. I tu je sada pitanje - mo_emo li se ikako osloboditi te stravi_ne negativne sile? Da, mo_emo, i to na vrlo jednostavan na_in, samo treba malo dobro volje od odre_enih dr_avnih du_nosnika. Potrebno je dr_avnom prisilom unititi _arite te negativne sile, a to se mo_e u_initi tako da se dekretom obve_e svako poduze_e u dr_avi da svoje poslovno knjigovodstvo vodi u skladu sa algoritmom kapitala. To je ina_e vrlo jednostavan potez, ali ga trebaju u_initi upravo oni dr_avni du_nosnici koji su odgovorni za financije zemlje, a njima je to najte_e jer bi mogli sebe dovesti u vrlo nezgodnu situaciju. Naime, u tom slu_aju za njih vrijedi samo dvoje: ili su u svojoj struci potpune neznalice ili su najve_i neprijatelji dr_ave Hrvatske. Zato taj dekret trebaju donijeti tiho, bez ikakve pompe, a razradit ga moraju u naju_em krugu stru_njaka koji znaju prirodno knjigovodstvo (algoritam kapitala). 3O.X.1998. Prof.dr. ANTE LAUC PLIVA (_etvrti nastavak) 37 Zato prirodno knjigovodstvo vidi privatizaciju kao istovremeni proces decentralizacije i integracije ukupnog gospodarstva dr_ave ---------------------------------------------------------------------- U prirodnom knjigovodstvu svaka se cijena robe sastoji iz prenesene vrijednosti, dodane vrijednosti i vika vrijednosti. U dosadanjem smo izlaganju najvie govorili o dodanoj vrijednosti i viku vrijednosti, a u temi o privatizaciji najva_nija _e biti prenesena vrijednost, jer se u svakoj sljede_oj fazi ciklusa proizvodnje ona prirodno multiplicira, to zna_i da svaka sljede_a faza u svojoj strukturi cijene robe ima pove_ano u_e_e prenesene vrijednosti. S obzirom da prirodno knjigovodstvo svaku fazu ciklusa proivodnje vidi kao jedno poduze_e, to zna_i da ukupno gospodarstvo dr_ave ima toliko faza proizvodnje, koliko u toj dr_avi ima poduze_a. Suvremeno se gospodarstvo sastoji od velikog broja jednostavnih poduze_a i odre_enog broja slo_enih poduze_a. Da li je neko poduze_e jednostavno ili slo_eno odre_uje organizacija knjigovodstva. Za jednostavno poduze_e bitno je da ima, neovisno o veli_ini i broju zaposlenih, samo jedno knjigovodstvo kojim je obuhva_eno cjelokupno njegovo poslovanje. U slo_enom poduze_u ima toliko knjigovodstava, koliko u njemu ima jednostavnih poduze_a od kojih je jedno holding; taj holding razlikuje se od ostalih poduze_a po tome to u njegovom knjigovodstvu postoje oba temeljna dijela ("NOVAC" i "ROBA"), a ostala mogu u svojem knjigovodstvu imati samo drugi tremeljni dio ("ROBA"). Glavna zna_ajka jednostavnog poduze_a je u tome to je u njegovom knjigovodstvu prenesena vrijednost jednaka u inputu i autputu, to zna_i da u unutarnjoj organizaciji proizvodnje nema multipliciranja prenesene vrijednosti. Kod slo_enog poduze_a autput prenesene vrijednosti je uvijek ve_i od svojeg inputa, to je taj odnos ve_i, to je poduze_e slo_enije. To je zbog toga to se ukupni ciklus proizvodnje u slo_enom poduze_u ostvaruje u sve vie manjih unutarnjih poduze_a, to zna_i da se u njemu razvija unutarnje tr_ite u kojem vrijede ista pravila kao i na vanjskom tr_itu. Svako poduze_e na tom unutarnjem tr_itu ima svoje knjigovodstvo, svoje trokove, svoju cijenu robe, pa ono br_e dolazi do profita jer je ciklus proizvodnje kra_i, a svaki taj profit (viak vrijednosti) mora biti potvr_en na unutarnjem tr_itu. Zbog djelovanja tog unutarnjeg tr_ita dolazi kod poduze_a koje kupuje do sve ve_eg multipliciranja prenesene vrijednosti. U prirodnom knjigovodstvu ovo multipciranje znak je da se razvijaju istovremeni procesi decentralizacije i integracije gospodarstva u kojima poduzetnik sve vie postaje vlasnik, to zna_i da se ono sve vie privatizira. Zbog toga u ukupnom ciklusu proizvodnje sudjeluje sve vie poduze_a koja su sve manja - a samo u malim poduze_ima vlasnik mo_e biti i uspjean poduzetnik. To je taj proces decentralizacije, a da bi mala poduze_a doista uspjeno izvravala svoju zada_u, istovremeno se odvija i proces integracije u kojem unutarnje i vanjske logisti_ke financijske jedinice (banke) sve vie brinu da tim malim poduze_ima nikad ne manjka novac za izvrenje svojih zadataka, i _ak to vie, novac im uvijek pravovremeno pritje_e i to to_no onoliko koliko im u datom trenutku treba. Zato je to tako i kako dolazi do toga objasnit _emo na primjeru bilance "Plive", s tim da _e nam ona biti startna osnova od koje _emo po_eti razmatrati kako se pomo_u prirodnog knjigovodstva mo_e brzo i jednostavno privatizirati ukupno gospodarstvo zemlje. PLIVA 38 U tabeli 16 pokazujemo bilancu "Plive" u kojoj je ona projekt koji treba ostvariti u prvom polugoditu 1999. godine, to zna_i da je taj projekt napravljen krajem 1998 godine. Pretpostavka da je ranije donesen zakonski propis (dekret) prema kojemu svako poduze_e mora od 1.I.1999. voditi svoje poslovno knjigovovodstvo u skladu sa Standardnim kontnim planom i u njemu redovito obra_unavati trokovnu kamatu na ulo_enu glavnicu. No, prije nego po_injemo s objanjavanjem tog projekta i njegove uloge u privatizaciji ukupnog gospodarstva, postavit _emo jedno pitanje na koji pokuajte odgovoriti. Pogledajte pa_ljivo projektnu kalkulaciju koja je pokazana u tabeli 16, dobro razmislite i odgovorite da li se u ovom primjeru radi o jednostavnom ili slo_enom poduze_u, s tim da uzmete u obzir pretpostavku da je to bilanca neke zamiljene dr_ave u kojoj nema uvoza. Eventualni odgovor si obrazlo_ite, a tek potom nastavite _itanjem? Tabela 16 U OOO kuna ======================================================================= PRIKAZ PROJEKTIRANJA POSLOVANJA NA PRIMJERU BILANCE "PLIVE" ======================================================================= Projektna kalkulacija Konto i struktura cijene robe za I. do. VI.1999. prethodna kona_na ======================================================================= 91 Glavnica koja se ula_e - 12,OOO.OOO ----------------------------------------------------------------------- 7O Cijena robe koja _e se predvidivo ostvariti 1,838.O52 1,838.O52 ----------------------------------------------------------------------- 41 Cijena minulog rada - prenesena vrijednost 638.679 638.679 42 Cijena teku_eg rada - dodana vrijednost 617.3O9 617.3O9 43 Vlastita trokovna kamata (5% od 91) - 6OO.OOO 4O Ukupni trokovi poslovanja (41+42+43) 1,255.988 1,855.988 ----------------------------------------------------------------------- 81 Kamata koja pripada vlasniku (konto 43) - 6OO.OOO 82 Dobitak iz poslovanja (7O-4O) 582.O64 -17.936 8O Profit (81+82) 582.O64 582.O64 ======================================================================= Ovo je projektna kalkulacija zamiljene dr_ave, i s obzirom da u njoj nema uvoza, to je posve sigurno da se ovdje radi o slo_enom poduze_u (korporaciji), a to nam ka_e konto 41, jer sadr_i prenesenu vrijednost koja je ukupan unutarnji promet roba izme_u svih poduze_a korporacije. Kad bi konto 41 bio nula, onda bi bilo sasvim sigurno da se u ovom primjeru radi o jednostavnom poduze_u, ali u tom bi slu_aju bila i cijema robe (konto 7O) upravo za toliko manja. To zna_i da je prenesena vrijednost uvijek ona koju je stvorilo neko drugo poduze_e ili, ako se radi o uvozu, neka druga dr_ava. Ovo je na odgovor, a pitanje smo postavili samo zbog toga da skrenemo pozornost _itatelja na prenesenu vrijednost, jer se njezino u_e_e pri istom drutvenom proizvodu u postupku privatizacije drutvenog proizvoda stalno pove_ava. Toliko u uvodu, a sad _emo zapo_eti razmatranje kako bi se u "Plivi" mogla izvriti privatizacija pomo_u prirodnog knjigovodstva, s tim da _emo najprije posve op_enito objasniti glavnicu, to ona zna_i za jednostavno a to za slo_eno poduze_e, kako se utvr_uje i zato je treba prijaviti Trgova_kom sudu. Pri tome _emo se to_no dr_ati podataka iz "Plivine" bilance za prvo polugodite 1998. godine, s tim da _emo u naem izlaganju pretpostaviti da je ta bilanca projekt za prvo polugodite 1999. godine. PLIVA 39 Kako je knjigovo_a "Plive" do_ivio zakonski propis o obaveznom vo_enju knjigovodstva prema standardnom kontnom planu ---------------------------------------------------------------------- U daljem izlaganju pretpostavit _emo da je donesen zakonski propis prema kojem od 1.I.1999. poduze_a obavezno moraju voditi svoje poslovne knjige u skladu sa standardnim kontnim planom koji je proizaao iz algoritma kapitala. S time u vezi svako trgova_ko i dioni_ko drutvo mora do tog roka Trgova_kom sudu prijaviti osniva_ku glavnicu, a datum podnoenja prijave uzima se kao dan kad je poduze_e osnovano. Najmanja glavnica koja se mo_e prijaviti za jednostavno poduze_e je 2O.OOO kuna (u naem Zakonu o trgova_kim drutvima to je iznos od 5.OOO DEM). Od dana osnivanja knjigovodstvo poduze_a po_inje redovito obra_unavati kamatu na prijavljenu glavnicu po stopi koja je jednaka eskontnoj stopi HNB-e (u ovom izlaganju pretpostavljamo da je ta stopa 1O%). Standardni kontni plan sadr_i i upute koje knjigovo_i trebaju pomo_i u njegovoj primjeni, a upravo u ovom trenutku (31.X.1998.) te upute _ita knjigovo_a "Plive". Zajedno s tim zamiljenim knjigovo_om razmotrit _emo sve bitne pojedinosti u vezi sa osnivanjem poduze_a i organiziranjem knjigovodstva pomo_u kojeg _e se izvriti brza i uspjena privatizacija "Plive", a sve to treba biti zavreno do 31.XII.1998. Napominjemo, da se ovdje ne radi o nekim izvanrednim poslovima, ve_ o onima koje bi svako trgova_ko i dioni_ko drutvo u normalnim okolnostima trebalo napraviti. Zbog toga se u ovom razmatranju slu_imo bilancom "Plive" i konkretnim datumima, da bi si _itatelj mogao to vie do_arati stvarna zbivanja u postupcima privatizacije bilo kojeg poduze_a. U skladu s time knjigovo_a (direktor ra_unovodstva, kontroling mened_er) "Plive" prou_ava upute o primjeni standardnog kontnog plana, u po_etku bez posebnog interesa, ali kad do_e do konta 21 (gudvila), duboko se zamisli i zaklju_i da se ovdje radi o ne_emu posve novome to se bitno razlikuje od dosadanje prakse. Naime, u uputama pie da upravo on (knjigovo_a) preuzima od vlasnika ukupnu glavnicu i da preko nje prati i kontrolira ukupno poslovanje poduze_a, a to zna_i da je ulaganje glavnice neto sasvim drugo od ulaganja imovine (novca, trajne i obrtne imovine). Vrlo pa_ljivo nastavi _itanjem, a kada je zavrio, mnogo toga mu je postalo jasno, i u ponedeljak (2.XI.1998.) dolazi na posao sa spoznajom da se glavnica utvr_uje na bazi projekta budu_eg poslovanja i da _e "Pliva" biti jednostavno ili slo_eno poduze_e ovisno o tome kako _e si on organizirati knjigovodstvo, a to zna_i da se njegova uloga u poduze_u bitno mijenja. to se ti_e glavnice tu problema ne_e biti, jer upute ka_u da se veli_ina te glavnice odre_uje na temelju projektiranog profita koji se o_ekuje da _e biti ostvaren u sljede_em razdoblju (mjesecu, tromjese_ju, polugoditu ...), s tim da se taj profit svede na godinji i podijeli sa kamatnom stopom od 1O% (tj. sa O,1O), a dobiveni rezultat je osniva_ka glavnica koju treba prijaviti Trgova_kom sudu. Za "Plivu" bi takav projekt mogla biti bilanca prvog polugodita 1998. godine, to se ionako kao najmanje treba ostvariti u prvom polugoditu 1999. (to je prethodna projektna kalkulacija iz tabele 16), pa treba samo izra_unati glavnicu i prijaviti je Trgova_kom sudu. I u knjigovodstvu tako_er ne_e biti problema, jer se u njemu jedino mijenja pasiva i to u svojem drugom temeljnom dijelu ("ROBA"). Naime, umjesto "raznih kapitala i njegovih rezervi" sada _e biti samo glavnica i to znatno ve_a, a za razliku _e se teretiti njegov konto 21 koji u sebi sadr_i, kako pie u uputama, vlastito znanje poduze_a. Nije mu ba jasno o kakvom se to znanju radi, ali vidjet _emo - i nastavi razmiljati. PLIVA 4O Razmilaju_i tako odlu_i probno izra_unati glavnicu za slu_aj da bi "Pliva" bilo jednostavno poduze_e. U prvom polugoditu 1998. ona je ostvarila profit od 582,O64.OOO kuna (viak novca plus razvojna ulaganja), a posve je sigurno da _e i u budu_im razdobljima ostvarivati toliki profit. U tom bi slu_aju glavnica koju bi prijavio Trgova_kom sudu mogla biti 12 miljardi kuna jer o_ekuje da _e profit u sljede_em polugoditu biti najmanje 6OO miljuna, pa u tom smislu napravi projektnu kalkulaciju koja je pokazana u tabeli 16. Istina, u tom bi slu_aju "Pliva" ostvarila gubitak od 17,936.OOO kuna, ali bi se glavnica pove_ala za 6OO,OOO.OOO kuna sa _ime bi osobito bili zadovoljni vlasnici. A ako _e se tako pove_ana glavnica iskoristiti u razvojne svrhe, onda to ima nekakve veze s kontom 21, jer se vlastiti razvoj mora nekako obra_unati, mora ga netko isporu_iti, primiti i platiti. I najednom mu je sve postalo jasno, jer tu se nalazi klju_ svih problema, budu_i da glavnicu ima smisla pove_ati samo u slu_aju ako se to pove_anje koristi u razvojne svrhe. A pove_anje glavnice ne ovisi o njemu, nego po svojoj prirodi to _ini ostvaren profit, a taj bi za prvo polugodite 1999. trebao iznositi najmanje 585 miljuna kuna! Da li _e to tako biti i kako _e se to pove_anje iskoristiti, odgovornost je u slu_aju jednostavnog poduze_a isklju_ivo na njemu (knjigovo_i, direktoru ra_unovodstva, kontroling mened_eru). Naravno, u tako velikoj tvrtki kao to je "Pliva" ne mo_e knjigovo_a sam preuzeti takvu odgovornost, pa je stoga treba podijeliti sa svim odgovornim ljudima u njoj, a to je mogu_e samo u slo_enom poduze_u. To zna_i da _e morati pomo_u mened_erskih kredita reorganizirati svoje knjigovodstvo, ali i to ne mo_e u_initi sam, pa se o tome mora detaljno dogovoriti sa glavnim direktorom. Razmisli o tome, napravi si neke biljeke i jo istoga dana (2.XI.) dogovori se s glavnim direktorom o pojedinostima kako treba "Plivu" organizirati kao slo_eno poduze_e (korporaciju). Kako se u prirodnom knjigovodstvu pomo_u mened_erskih kredita svaka ve_a tvrtka mo_e organizirati kao slo_eno poduze_e ------------------------------------------------------------------- Razgovor sa glavnim direktorom bio je do kasno u no_. Na_elno su se dogovorili kako treba "Plivu" pomo_u mened_erskih kredita organizirati kao slo_eno poduze_e. Glavnu ulogu u svim poslovima koje treba obaviti ima direktor ra_unovdstva, jer on _e morati napraviti sve organizacijske upute da bi "Pliva" kao budu_e slo_eno poduze_e normalno funkcioniralo. U pripremama za novo poslovanje treba maksimalno iskoristiti poslove koji se ionako rade u vezi sa godinjim sre_ivanjem (inventure i drugo), s tim da ovoga puta u tim poslovima moraju aktivno sudjelovati direktori budu_ih "Plivinih" poduze_a. U tome je bitna edukacija tih budu_ih direktora, koju _e oni dobiti na odgovaraju_im seminarima i kroz prakti_ni rad na priprepama za budu_e poslovanje. U tim pripremama najprije treba izraditi privremenu organizacijsku shemu budu_e "Plive" u kojoj su svi njezini sastavni dijelovi postavljeni tako da se mogu organizirati kao poduze_a. Kona_na shema napravit _e se nakon to _e se zaklju_iti ugovori o mened_erskim (poslovnim) kreditima. S obzirom na veli_inu "Plive" ra_una se da bi moglo biti oko stotinjak takvih poduze_e, od kojih _e jedno (op_a uprava i unutarnja banka) biti holding poduze_e. PLIVA 41 Dakako, u ovom izlaganju ne mo_emo u_i u konkretnu organizajsku shemu koja _e biti "Plivi" jer raspola_emo samo sa njezinom bilancom iz prvog polugodita 1998. godine, ali _emo ipak na jednom zamiljenom primjeru izlo_iti sve ono to je bitno u organiziranju slo_enog poduze_a. U tom primjeru organizacijska shema sastoji se od est poduze_a, to je ina_e najmanji broj, jer je zakonskim propisom odre_eno da najmanja glavnica za slo_eno poduze_e mo_e biti 12O.OOO kuna (u naem Zakonu o trgova_kim drutvima to je iznos od 3O.OOO DEM), dakle est puta vie od najmanje glavnice jednostavnog poduze_a. Privremenu organizacjsku shemu sa tih est poduze_a vidimo u tabeli 17. Tabela 17 ======================================================================== PRIVREMENA ORGANIZACIJSKA SHEMA BUDU_E "PLIVE" KAO SLO_ENO PODUZE_E ======================================================================== Simbol Dijelovi "Plive" koji _e se organizirati kao poduze_a ======================================================================== D DIREKCIJA slo_enog poduze_a koji se sastoji iz op_e uprave, knjigovodstva i unutarnje banke - HOLDING I INSTITUT u _ijen sastavu je ukupni razvoj, tehni_ka uprava, konstrukcija i tehnologija N NABAVA u _ijem je sastavu nabavna slu_ba i sredinje skladite materijala F FARMACIJA - operativna priprema i proizvodnja lijekova K KOZMETIKA - operativna priprema i proizvodnja kozmetike M MARKETING u _ijem je sastavu prodajna slu_ba i skladite gotovih proizvoda ======================================================================== Ovo je zamiljena organzacijska shema nema nikakve veze sa stvarno_u u "Plivi", jer je jedina svrha ovog izlaganja da poka_e kako se bilo koja tvrtka mo_e pomo_u prirodnog knjigovodstva i mened_erskih kredita (poslovnih zajmova) organizirati u slo_eno poduze_e (korporaciju), i to neovisno o tome tko je vlasnik. Ujedno _e u ovom izlaganju biti govora kako se u gospodarstvu rjeava problem vlasnitva (privatizacije), a sve _emo to pokazati na zamiljenom primjeru u kojem _e nam kao polazna osnova poslu_iti bilanca "Plive". Svi podaci u tom primjeru bit _e izmiljeni, ali _e oni uvijek biti u okviru vrijednosti iz "Plivine" bilance prvog polugodita 1998. godine. Dakle, idemo odre_enim redom, da bi to bolje uo_ili ulogu knjigovo_e i prirodnog knjigovodstva u organiziranju bilo kojeg poduze_a, a posebno ako se radi o slo_enom poduze_u. Ve_ sljede_eg dana (3.XI.) glavni direktor sazove sastanak poslovnog kolegija da bi ih upoznao s predstoje_im organizacijskim zahvatima kojim _e se tvrtka organizirati kao slo_eno poduze_e. Jo istoga dana na oglasnim je plo_ama objavljen interni natje_aj o prodaji dijelova tvrtke pomo_u mened_erskih kredita onim zaposlenicima koji _e dati napovoljnije ponude, s tim da taj ponu_a_ mora osnovati poduze_e s kojim _e se zaklju_iti mened_erski ugovor i da u tom svojem poduze_u preuzme ulogu direktora. Toga dana poslije podne odr_an je i sastanak sa svim potencijalnim kandidatima (rukovodiocima odjela i poslovo_ama) za direktore budu_ih poduze_a. PLIVA 42 Na tom sastanku re_eno im je da _e oni od unutarnje banke dobiti mened_erski kredit za kupnju dijela tvrtke kojim sada rukovode. Predmet kupoprodaje je imovina (oprema, materijal i proizvodi) koju koriste i koja im je potrebna za izvrenje zadataka. Tu imovinu treba to_no identificirati i nakon toga je procijeniti, proizvodni materijal po aktualnim nabavnim cijenama, proizvode prema stupnju gotovosti, a opremu prema stupnju istroenosti i ekonomskoj zastarjelosti. Od te imovine preuzima se samo ona koja je potrebna za budu_e poslovanje, a nepotrebnu trebaju predati u sredinje skladite tvrtke. Sli_no je i s poslovnim prostorom, jer treba zadr_ati samo onaj koji im je potreban za budu_e poslovanje, a nepotreban trebaju staviti na raspolaganje direkciji. To je va_no zbog toga jer _e od po_etka sljede_e godine umjesto amortizacije pla_ati cijenu za koritenje tih prostora (najamninu, zakupninu), a visinu te cijene dogovorit _e sa glavnim direktorom. Poseban problem bit _e djelatnici, jer nova poduze_a trebaju zadr_ati samo one koji su im potrebni, a o eventualnom viku djelatnika brigu _e preuziti direkcija. Osim toga svi potencijalni kandidati morat _e poha_ati seminar na kojem _e dobiti osnovno znanje iz knjigovodstva poduze_a i kako se prave kalkulacije proizvoda. Seminar po_inje sljede_i ponedeljak (9.XI.), a trajat _e petnaest dana u posljepodnevnim satima, nakon _ega _e kandidati polagati ispit, to je uvjet za direktora poduze_a. Na tom seminaru dobit _e potrebno teoretsko znanje, a prakti_no po_et _e stjecati na sre_ivanju i preuzimanju imovine koja je potrebna budu_em poduze_u. Tako je na tom sastanku govorio direktor ra_unovodstva (kontroling mened_er) potencionalnim kandidatima za direktore budu_ih poduze_a korporacije, a na kraju im je rekao da _e o svim organizacijskim zahvatima biti pravovremeno obavjeteni. Toliko o tome, a sada jo neto o mened_erskim kreditima o _emu na seminaru ne_e biti govora - jer bi to ionako rijetko tko razumio. Mened_erski krediti kao pravni mehanizam prijenosa odgovornosti sa jednog na vie drugih mened_era --------------------------------------------------------------- Svako poduze_e koje uspjeno radi s vremenom iri svoje poslovanje tako da je mened_eru sve te_e upravljati njime. Istina, on ima svoje odabrane suradnike koji mu poma_u, ali unato_ tome javlja se mnotvo problema -jer sada mora voditi ra_una i o njima. Rjeenje tih problema je u tome to svako poduze_e ima pet temeljnih organizacijskih dijelova (op_a uprava, tehni_ka uprava, nabava, proizvodnja i prodaja), pa se prijenosom vlasnitva mo_e prenijeti i odgovornost za ispunjenje zada_e svakog tog pojedinog dijela. I tu u punoj mjeri dolazi do izra_aja dvojnost prirodnog knjigovodstva ("NOVAC" i "ROBA"), jer se robni dio lako mo_e decentralizirati, a nov_ani dio ima zada_u da integrira. To zna_i da u slo_enom poduze_u op_a uprava postaje holding koji pomo_u knji_nog novca dr_i sva ostala poduze_a, a u tome je mened_erski kredit (poslovni zajam) onaj pravni mehanizam koji omogu_uje da se uspjeno razvija istovremeni proces decentralizacije i integracije, jer se pomo_u njega prenosi i vlasnitvo i odgovornost sa jednog centra na ni_e organizacijske jedinice, a u tom centru (holdingu) ostaje logisti_ka financijska jedinica (unutarnja banka) koja brine da ostalim poduze_ima nikada ne uzmanjka novac koji im je potreban. PLIVA 43 S druge strane direktori novih poduze_a s vlasni_kom odgovorno_u brinu o poslovanju i mogu se potpuno posvetiti tome da uz to manje trokova njihovo poduze_e ostvari svoju zada_u, a mened_erski kredit je samo pravni oblik koji u ljudima treba probuditi osje_aj vlasnitva, a sve ostalo je stvar prirodnog knjigovodstva (algoritma kapitala). U to se mo_emo lako uvjeriti ako pa_ljivo razmotrimo podatke iz tabele 18. Naime, u toj se tabeli radi o imovini za koju su i prije mened_erskih kredita bili odgovorni to_no odre_eni ljudi, ali je ipak morala biti prisutna jo i vanjska kontrola koja je nadzirala njihov rad, pa se onda postavilo pitanje, tko _e nadzirati te kontrolore? Da bi se izbjegla ta kontrola nad kontrolom, poslovnim se kreditima uvodi autokontrola, jer svatko treba biti odgovoran za svoj rad, a da bi to bio, svatko u poduze_u mora znati koju, kakvu i koliku imovinu posjeduje i brinuti o njoj - da bi na taj na_in ostvario to ve_i profit. A to _e posti_i samo ako kupac bude zadovoljan. Naime, u poduze_u svatko ima svoj radni zadatak prema kojem treba neto napraviti za nekog drugog kojem prodaje svoj posao, a taj drugi je njegov kupac koji bi trebao biti zadovoljan poslom koji prima, to treba potvrditi pla_anjem u novcu. U gospodarstvu postoji veoma mnogo takvih kupoprodajnih odnosa, a svaki taj odnos mo_e biti jedno poduze_e. Prirodno knjigovodstvo omogu_uje da se u vrlo kratkom vremenu osnuje mnogo malih poduze_a, a mened_erski krediti ozna_avaju po_etak u kojem takva poduze_a kre_u u _ivot. U tom po_etku nova mala poduze_a preuzimaju odre_enu imovinu od postoje_ih ve_ih poduze_a, a u naem primjeru jedno takvo preuzimanje pokazujemo u tabeli 18. Tabela 18 (str. 43) U miljunima kuna ======================================================================== IMOVINA KOJU UNUTARNJA BANKA PRODAJE PODUZE_IMA NOVE KORPORACIJE ======================================================================== Poduze_a korporacije Konto Vrsta opreme Pliva "H" D N I F K M ------------------------------------------------------------------------ 221 Poslovne zgrade 171O 171O - - - - - - 222 Razna oprema 597 - 11O 44 77 21O 123 33 223 Razvoj u tijeku 581 - - - 581 - - - 3OO Materijal 264 - - 264 - - - - 5OO Nedovreni proizvodi 15O - - - - 9O 6O - 6OO Gotovi proizvodi 175 - - - - - - 175 ------------------------------------------------------------------------ U K U P N O 3477 171O 11O 3O8 658 3OO 183 2O8 ======================================================================== U ovoj tabeli pokazana je ukupna materijalna imovina "Plive" iz bilance od 3O.VI.1998. (podaci iz tabele 5). U naem primjeru pretpostavljamo da tu imovinu na dan 31.XII.1998. preuzimaju nova poduze_a korporacije koja po_inju djelovati od 1.I.1999. Me_u tim poduze_ima je jedno koje smo ozna_ili simbolom "H" (holding) koje ina_e djeluje u sastavu poduze_a D (direkcije), ali smo ga ovdje izdvojili da istaknemo ulogu holdinga u kojem nema nijednog zaposlenog, ali ipak to zamiljeno poduze_e "H" pomo_u knji_nog novca i neke materijalne imovine (poslovne zgrade) na odre_eni na_in dr_i ukupno slo_eno poduze_e (korporaciju). PLIVA 44 Ukupnu materijalnu imovinu "Plive" preuzela su poduze_a korporacije na temelju poslovnih zajmova koje _e otplatiti iz teku_ih prihoda. O toj materijalnoj imovini u budu_e brinu sama poduze_a, s tim da je koriste u svojem poslovanju sa ciljem da to prije ostvare to ve_i profit. Svaka ta materijalna imovina treba donijeti neku korist, neki interes, a o tome moraju brinuti sama poduze_a. Na primjer, poduze_e "H" treba sve poslovne zgrade nekome iznajmiti uz odre_enu cijenu za koritenje (najamninu, zakupninu). Ili, institut treba brinuti o ukupnim trokovima razvoja, jer ti se trokovi jo pove_avaju za interkalarnu kamatu, to zna_i da svaki razvoj mora imati svoj kraj u nekom interesu. Dalje, svako svoju opremu treba koristiti da bi to bolje izvravao svoje zadatke; nabava da to prije materijal proda proizvodnim poduze_ima, a ova da to prije ostvare svoje proizvode i da ih prodaju marketingu, a ovaj mora to bolje poznavati situaciju na tr_itu da bi to bolje i to prije mogao prodati svoju robu, a svi oni u tim poslovima moraju ostvariti neki svoj interes (profit). Sad je tu pitanje kome, kada i kako _e poduze_a korporacije otplatiti mened_erski kredit? Otpla_ivat _e ih logi_koj financijskoj jedinici (unutarnjoj banci), to _e otpla_ivanje biti stalno ali unato_ tome ne_e ih otplatiti sve dotle dok traje korporacija, i to je ona "tajna svih tajni koju ama ba nitko ne razumije" (uvar i oi_). Ali tu tajnu zna prirodno dvojno knjigovodstvo, koju _emo u ovom izlaganju razmotriti na primjeru kako se jedna velika tvrtka mo_e pomo_u mened_erskih kredita organizirati u korporaciju sa mnogo malih poduze_a. Kako unutarnja banka pomo_u knji_nog novca integrira mala poduze_a u mo_nu korporaciju ------------------------------------------------------------------ U zamiljenoj tvrtki ("Plivi") zavreni su svi pripremni radovi u vezi sa organiziranjem slo_enog poduze_a. Pribli_ava se kraj godine kada sa novoosnovanim poduze_ima treba zaklju_iti ugovore o davanju mened_erskih kredita (poslovnih zajmova). Zajmodavac je unutarnja banka korporacije ("H"), a zajmoprimci su sva poduze_a koji pripadaju toj korporaciji. Tim se ugovorom odobrava odre_eni zajam koji _e zajmoprimac koristiti za pla_anje imovine koju je preuzeo od dosadanje "Plive". Zajmoprimac se obvezuje da _e taj zajam otpla_ivati iz redovnih prihoda koji _e ostvarivati, a u iznosu kojim _e biti otpla_en, osniva_ (vlasnik poduze_a koje je zajmoprimac) postat _e dioni_arom korporacije. Zajmodavac se pak sa svoje strane obvezuje da _e redovito financirati sve potrebe koje _e zajmoprimac imati u svojem poslovanju. Ugovori o mened_erskim kreditima su zaklju_eni, i odmah po isteku godine (31.XII.1998. u 24 sata) kompjutor izradi zavrnu bilancu dosadanje "Plive" i po_etnu bilancu holdinga ("H"). Te dvije bilance pokazujemo u tabeli 2O, iz kojih se vidi da je ukupna aktiva u obje bilance ista, ali se njezina struktura znatno izmijenila. Naime, materijalna imovina na kontu 22 i 3O smanjila se za ukupni iznos koji su preuzela sva poduze_a korporacije, ali se za isto toliko pove_ao novac na kontu O2, a to smanjenje odnosno pove_anje je ukupan iznos poslovnih zajmova koji su poduze_a korporacije koristila za pla_anje imovine preuzetu od dosadanje "Plive". A to zna_i da je njezin pravni sljedbenik ("H") u jednom trenutku (preko no_i) ostvario isto toliki profit (1.767,326.OOO kuna). PLIVA 45 Tabela 19 U OOO kuna ======================================================================== BILANCA HOLDINGA "PLIVE" U TRENUTKU STVARANJA SLO_ENOG PODUZE_A ======================================================================== Zavrna 31.XII.1998. Po_etna 1.I.1999. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo ======================================================================== Ol Novac u poduze_u 3135O3 +7O4697 3135O3 +2472O23 --------------------------------------- ----------------- O2 Novac kod drugih 58O993 2348319 --------------------------------------- ----------------- 11 Du_nici 11O2395 11O2395 --------------------------------------- ----------------- 12 Vjerovnici 1292194 1292194 ======================================================================== 21 Vlastito znanje -555667 -7O4697 -555667 -2472O23 --------------------------------------- ----------------- 22 Trajna imovina 2888442 171OOOO --------------------------------------- ----------------- 3O Obrtna imovina 263884 --------------------------------------- ----------------- 5O Proizvodnja 15OOOO --------------------------------------- ----------------- 6O Gotovi proizvodi 175OOO --------------------------------------- ----------------- 9O Ulo_ena glavnica 3626356 3626356 ======================================================================== Z B R O J 491855O 491855O O 491855O 491855O O ======================================================================== UTVRIVANJE PROFITA ------------------- 1. Kontrolni saldo 1.I.1999. u O sati 2,472.O23 2. Kontrolni saldo 31.XII.1998. u 24 sata 7O4.697 3. Profit koji je ostvaren preko no_i (1 manje 2) 1,767.326 ======================================================================== Tu bi sa sada moglo postaviti pitanje: kako se mo_e u tako kratkom vremenu ostvariti toliki profit? Odgovor na ovo pitanje objanjava mnogo toga, objanjava glavnu funkciju novca, a da bismo barem donekle spoznali tu funkciju, pokuat _emo objasniti ulogu konta O2 (Novac kod drugih osoba). Naime, samo novac kod drugih osoba donosi neki interes (jer novac u vlastitom d_epu je mrtvi kapital), ali da bismo nekom drugom mogli povjeriti odnosno pozajmiti vlastiti novac, moramo ga najprije imati kod sebe na kontu O1, a tek potom novac mo_e do_i na konto O2. To je ina_e logi_an tok novca u poslovanju poduze_a; kod osnivanja poduze_a najprije treba ulo_iti odre_eni novac (na konto O1), njime nabaviti odre_enu imovinu, preraditi je, prodati kao robu i ostvariti profit, to zna_i da _e se na kraju tog tijeka na kontu O1 nalaziti neki viak novca. Upravo ovaj viak novca mora se kod nekoga ulo_iti, a taj netko u prirodnom knjigovodstvu je konto O2. U naem primjeru viak novca na kontu O1 o_ito da nije postojao, ali je dosadanja "Pliva" posjedovala odre_enu materijalnu imovinu koju je prodala poduze_ima budu_e korporacije. Me_utim, ta poduze_a nisu imala novac kojim bi platila preuzetu imovinu, pa su zatra_ila zajam od banke (u ovom slu_aju od unutarnje banke), i dobila ga pod uvjetom da je budu_e poduze_e pod hipotekom. PLIVA 46 Ta se hipoteka normalno potvr_uje raznom dokumentacijom: o osnivanju tvrtke, o projektu budu_eg poslovanja, o prijavljenoj glavnici i, posebno, o primitku materijalne imovine - jer za iznos te imovine poslovna banka odobrava zajam. Novac po osnovi tog zajma dozna_uje se na konto O1 tvrtke od koje je imovina nabavljena, a tek nakon toga tvrtka dobavlja_ mo_e taj novac sa konta O1 prenijeti na konto O2. To je ina_e prirodni tok novca kada poslovna banka financira novo poduze_e, jer je u tom slu_aju dobavlja_ bio onaj koji je stvorio novu robu za potrebe nove tvrtke. A s obzirom da se ovdje radi o novoj robi i o novom poduze_u, to je sasvim logi_no da se morao pojaviti novi novac; i pojavio se, bio je to knji_ni novac koji je emitirala poslovna banka. Upravo to se zbilo u naem primjeru, samo to je ovdje unutarnja banka bila ta koja je preko konta O2 emitirala novi knji_ni novac kojim se platila novostvorena roba. A izvori tog novca nalaze se na kontima 21 svih poduze_a u kojima je i roba koja je kupljena tim novim novcem. Iz ovoga se mo_e vrlo dobro vidjeti uloga konta 21 i kako unutarnja banka pomo_u prirodnog knjigovodstva i emitiranjem novog knji_nog novca _vrsto dr_i sva poduze_a korporacije pod svojim okriljem, te kako uslijed toga dolazi do istovremenih procesa integracije i decentralizacije; integrira novac koji se nalazi u holdingu korporacije, a decentralizira roba koja je dislocirana u svim poduze_ima korporacije. Suvremeni novac je integracijski faktor jedino u slu_aju ako postoji prirodno dvojno knjigovodstvo, jer onda on u prometu izme_u poduze_a "proizvodi" sve vie knji_nog novca i time gotovo potpuno istiskuje gotov (ute_i) novac u odnosima izme_u svih pravnih osoba u zemlji. A to u gospodarstvu ima vie novog knji_nog novca, to je ono uspjenije jer to zna_i da se isti drutveni proizvod ostvaruje u sve vie malih poduze_a. A kako se ra_a taj novi knji_ni novac, to se jasno vidi iz naeg primjera koji na temelju stvarne bilance pokazuje kako bi bilo u "Plivi" da se ta velika tvrtka slu_i prirodnim knjigovodstvom. U tom je primjeru pokazano kako se u funkciji integracije trenutno stvara mnogo knji_nog novca koji se nalazi u internoj banci sa svrhom da se to racionalnije koristi za potrebe svih poduze_a korporacije. S druge strane u funkciji decentralizacije taj isti knji_ni novac pri jednakon drutvenom proizvodu stvara na proizvodnom tr_itu sve vie roba koju proizvode i koriste sve vie malih poduze_a. U tom smislu taj je primjer zapravo projekt kako se pomo_u prirodnog knjigovodstva mo_e lako, brzo i uspjeno privatizirati ukupno gospodarstvo, jer samo u malim poduze_ima, kako je ve_ re_eno, privatni vlasnik mo_e biti i uspjean poduzetnik. To tim vie to logisti_ke financijske jedinice (unutarnje i vanjske banke) brinu da (privatnim) poduze_ima nikada ne uzmanjka potreban novac i da ga uvijek imaju na raspolaganju upravo onoliko koliko im u datom trenutku treba za ispunjenje svoje zada_e. Iz dosadanjeg izlaganja vidjeli smo kako unutarnja banka korporacije preko no_i stvara veliki profit, to je zapravo knji_ni novac koji _e koristiti mala poduze_a koja djeluju u sastavu te korporacije. No, da bi ta mala poduze_a mogla uspjeno djelovati, njihovi direktori morali su dobiti osnovno znanje iz prirodnog knjigovodstva; teorijsko su znanje stekli na posebnim seminarima, a prakti_no znanje po_eli su sticati na pripremnim radovima za osnivanje poduze_a, a to _e znanje upotpunjavati upravljanjem budu_im poslovanjem svojeg poduze_a. to su u_ili na tom seminaru, kako su svoje poduze_e pripremali za _ivot i kako su u tome uspjeli, bit _e govora u nastavku naeg izlaganja. 11.XI.1998. Prof.dr. ANTE LAUC PLIVA (peti nastavak) 47 Kako je knjigovo_a pripremao sebe i direktore za upravljanje poduze_ima budu_e korporacije Prirodno dvojno knjigovodstvo je temelj za organiziranje poduze_a na bilo kojoj razini drutvene podjele rada, jer ono proizlazi iz temeljnog zakona tr_inog gospodarstva prema kojem se cijena robe robe sastoji iz prenesene vrijednosti, dodane vrijednosti i vika vrijednosti. Tu strukturu cijene robe ima svako poduze_e, od najjednostavnijeg koje ima samo jednog zaposlenog djelatnika pa do dr_ave koja je najslo_enije poduze_e. U organiziranju bilo kojeg poduze_a mora se uvijek po_i od postoje_eg stvarnog stanja, a to se po_etno stanje mora izraziti u prirodnom dvojnom knjigovodstvu. Na_ela tog knjigovodstva tra_e da se svako stanje podataka mora pokazati u njihovom prirodnom informacijskom redu i da ti podaci moraju biti garantirano to_ni. Stoga se prirodno knjigovodstvo mora standardizirati (vidjeti Standardni kontni plan), to zna_i da _e svatko svoje misli i rije_i izra_avati jednakim informacijskim jezikom. To je potrebno, izme_u ostaloga, da bi poduze_a izme_u sebe mogla bolje komunicirati i da se njihovo poslovanje mo_e lake uspore_ivati. Ve_ sam po_etak primjene zakonskog propisa (dekreta) o uvo_enju Standardnog kontnog plana zna_i ogroman korak naprijed, jer _emo u tom prvom koraku dobiti transparentnu sliku stvarnog stanja od kojeg se polazi. Ta _e slika na najvioj razini jasno pokazati u kakvom je stanju dr_ava, a posve je sigurno da je to stanje u Hrvatskoj veoma loe. No, neovisno o tome kakvo je, njega _e prirodno knjigovodstvo preuzeti kao zate_eno po_etno stanje od koje se polazi u bolju budu_nost. S obzirom da prirodno knjigovodstvo sa jednakom precizno_u slika svako stanje, od onog najloijeg pa do onog najboljeg, i da obra_unski sustav izravno utje_e na stvarni _ivot, to se pomo_u tog knjigovodstva mo_e do perfekcije simulirati budu_i _ivot kakvog _elimo, s tim da se u tu budu_nost uvijek kre_e od sadanjeg stanja koje mo_e biti vrlo loe. Me_utim, to _e se stanje pomo_u prirodnog knjigovodstva kontinuirano popravljati tako da ve_ u dogledno vrijeme ono mo_e biti vrlo dobro, a s vremenom _e se _ak pribli_iti idealnom stanju, koje tako_er prirodno knjigovodstvo mo_e projektirati, ali ono nikada ne bi smjelo i niti _e biti dostignuto - jer to bi zna_io kraj _ivota ljudskog drutva. Tako je razmiljao knjigovo_a "Plive" prou_avaju_i projekt i upute o uvo_enju Standardnog kontnog plana. Po_eo se sve vie oduevljavati, pa se sjeti da mu je jedan kolega rekao da je taj projekt presmion. Ma kakvi presmion, on je toliko jednostavan da je upravo predivan, i mo_e se s punim pravom re_i da su mened_erski krediti najbolji primjer kako se autopoieti_no projektira budu_nost. Koliko je samo ranije imao problema da pokua utvrditi stvarno stanje; te imenovanje komisije za popis i procjenu imovine, te briga o tome da ti poslovi budu to bolje i na vrijeme izvreni, a povrh toga jo i kontrola to_nosti tog posla. Sada _e sva ta briga otpasti, jer _e te poslove raditi osoba koja je i ina_e najodgovornija za tu imovinu, ali koja _e ubudu_e s vlasni_kom odgovorno_u brinuti o njoj i nastojati je to bolje iskoristiti. A kako _e je iskoristiti, to mu treba re_i projekt poslovanja njegovog poduze_a koji mora on sam napraviti i potom voditi ra_una da ostvarenje po mogu_nosti bude upravo onakvo kakvo je projektom predvi_eno. No, ipak, pred knjigovo_om "Plive" su veliki problemi, jer Hrvatska je prirodno knjigovodstvo potpuno zaboravila pa treba po_eti od po_etka, treba pripremiti nove direktore za upravljanje svojim poduze_ima. PLIVA 48 S mened_erskim kreditima bit _e lako, razmilja knjigovo_a, probat _e dogovoriti da cijene, po kojima _e zajmoprimci preuzeti odre_enu imovinu od dosadanje "Plive", budu jednake knjigovodstvenoj vrijednosti (to je imovina i cijene iz tabele 18), jer cijene su u svemu tome najmanje va_ne, ali ako one odgovaraju onima iz polugodinje bilnce, onda _e knjigovodstveni postupci biti najjednostavniji. U ovom izlaganju upravo je tako u_injeno radi jednostavnosti i bolje preglednosti primjera, dok _e se u stvarnosti kupoprodajne cijene uvijek razlikovati od cijena iz knjigovodstva, a razlika bit _e dobitak ili gubitak prodavaoca (tj. "Plive"). Napominje se, da u ovom slu_aju "Plivi" kao prodavaocu nije uop_e stalo do neke zarade, ve_ da prije svega do_e do to_nog i sre_enog stvarnog stanja materijalnog poslovanja od kojeg _e se krenuti u bolju budu_nost. Do te spoznaje doao je knjigovo_a "Plive" prou_avaju_i upute, a ta budu_nost po_inje projektiranjem glavnice za odre_eno sljede_e razdoblje, pa se pita to da uzme za osnovu tog projektiranja? To je pitanje jo otvoreno i za poduze_e "H" ("HOLDING"), ali tu je stvar potpuno jasna, prijavit _e glavnicu u iznosu koji je jednak knjigovodstvenoj vrijednosti ukupne nepokretne imovine (1.71O,OOO.OOO kuna). No, a to _e biti s ostalim poduze_ima budu_e korporacije, jer tu mora neto u_initi da pomogne budu_im direktorima kako da za svoja poduze_a projektiraju glavnicu. Upute ka_u da osnova mo_e biti plan proizvodnje za sljede_e razdoblje, ali i ostvarenje prethodnog razdoblja pod uvjetom da je ono primjereno. U tom je smislu ve_ odlu_io da osnova bude ostvarenje u prvom polugoditu 1998., jer se to kao najmanje mora ostvariti u prvom polugoditu 1999. Ovdje je samo pitanje to on treba napraviti, da bi novim direktorima pomogao u projektiranju glavnice koju trebaju prijaviti Trgova_kom sudu. Razmilaju_i o tome, ra_lani neto cijenu robe "Plive" na poduze_a korporacije i napravi tabelu 2O. Tabela 2O (str. 48) U miljunima kuna ======================================================================== RASPORED CIJENE ROBE NA PODUZE_A KORPORACIJE I UTVRIVANJE GLAVNICE ======================================================================== Poduze_a korporacije Broj i naziv konta Pliva "H" D N I F K M ======================================================================== 7OO Cijena robe (neto) 1838 86 156 44O 226 444 394 92 ------------------------------------------------------------------------ 411 Materijal izrade 3O8 - - 3O8 - - - - 412 Amortizacija opreme 12O - 22 9 15 38 3O 6 419 Ostali preneseni trokovi 125 - 13 6 21 47 28 1O 421 Pla_e zaposlenika 517 - 52 36 78 168 155 28 429 Ostali dodani trokovi 1OO - 1O 4O 24 4 6 16 ------------------------------------------------------------------------ 4OO Ukupni trokovi (41+42) 117O - 97 399 138 257 219 6O 8OO Profit (7OO - 4OO) 668 86 59 41 88 187 175 32 91O Projektirana glavnica 1335O 171O 118O 82O 176O 374O 35OO 64O ======================================================================== Ove ralanjene podatke knjigovo_a je dobio iz raznih analiti_kih evidencija koja se vode u njegovom knjigovodstvu, a ukupno ostvareni profit u prvom polugoditu l998. rasporedio je na pojedina poduze_a budu_e korporacije prema pla_ama zaposlenika. Taj je profit podijelio sa O,O5 (polugodinja eskontna stopa sredinje banke je 5%), i dobio je veli_inu glavnice koju bi poduze_a trebala prijaviti Trgova_kom sudu. PLIVA 49 Na temelju glavnice knjigovo_a dolazi do podatka o viku vrijednosti iz strukture cijene robe (neto), a dodana se vrijednost iz te strukture ne mijenja pa jo samo preostaje da se utvrdi prenesena vrijednost. No, da bi do nje doao, mora uzeti u obzir unutarnji promet roba izme_u svih poduze_a korporacije, i tek tada se za svako poduze_e mo_e izra_unati cijena robe koja _e vrijediti u novim uvjetima. Naime, u tim uvjetima svako poduze_e obra_unski postaje potpuno samostalno, to zna_i da se u njihovim kalkulacijama za isti iznos unutarnjeg prometa pove_avaju i preneseni trokovi i cijena robe. Kako dolazi do tog pove_anja, mo_e se vidjeti iz matrice u tabeli 21. Tabela 21 U miljunima kuna ======================================================================== MATRICA PRIJENOSA CIJENE ROBE U UNUTARNJEM PROMETU KORPORACIJE ======================================================================== Poduze_a korporacije "H" D N I F K M "Pliva" Neto cijena robe 86 156 44O 226 444 394 92 1838 Holding -86 5 3 18 35 2O 5 O Direkcija - -181 1O 71 5O 4O 1O O Nabava - 2O -453 5O 215 158 1O O Institut - - - -365 2O 18 - -327 Farmacija - - - - -814 12O 694 O Kozmetika - - - - 5O -75O 7OO O Marketing - - - - - - -1511 -1511 "Pliva" O O O O O O O O ======================================================================== Osnova u ovom matri_nom ra_unu je neto cijena robe iz tabele 2O. Ta se cijena pove_ava za cijenu robe koju _e svako unutarnje poduze_e primiti od drugih poduze_a korporacije, i na taj se na_in dobije bruto cijena robe koju svako to poduze_e treba ostvariti u projektiranom razdoblju. Koliko je ta bruto cijena ve_a od neto cijene, upravo za toliko _e se pove_ati preneseni trokovi u svim poduze_ima korporacije, u to se lako mo_emo uvjeriti iz podataka u tabeli 22. Tabela 22 U miljunima kuna ======================================================================== PROJEKTI PODUZE_A BUDU_E KORPORACIJE ZA PRVO POLUGODITE 1999. GODINE ======================================================================== Broj i naziv konta "H" D N I F K M "Pliva" 9O Prijavljena glavnica 171O 118O 82O 176O 374O 35OO 64O 1335O 7O Cijena robe 86 181 453 365 814 75O 1511 416O ------------------------------------------------------------------------ 41 Prenesena vrijednost - 6O 336 l75 455 414 1435 2875 42 Dodana vrijednost - 62 76 1O2 172 161 44 617 43 Viak vrijednosti 86 59 41 88 187 175 32 668 ------------------------------------------------------------------------ 4O Trokovi (41+42+43) 86 181 453 365 814 75O 1511 416O ------------------------------------------------------------------------ 81 Vlastita kamata (5% od 9O) 86 59 41 88 187 175 32 668 82 Dobitak poduze_a (7O-4O) - - - - - - - - 8O Profit (81+82) 86 59 41 88 187 175 32 668 ======================================================================== PLIVA 5O I tako je na knjigovo_a doao do projekta i veli_ine glavnice za svako poduze_e budu_e korporacije, jer "Pliva" u ostvarenju prolog razdoblja ima primjerenu osnovu, pa mu samo preostaje da s tim projektom upozna nove direktore, jer oni moraju dati svoju suglasnot, te da im pobli_e objasni sve elemente iz strukture cijene i uputi ih kako _e raditi kalkulacije za svoje proizvode i usluge. U slu_aju kad ne bi postojala tako primjerena osnova, onda knjigovo_a ne mo_e sam izraditi takav projekt, ve_ u taj posao treba uklju_iti ukupan mened_ment budu_e korporacije, a naro_ito sve direktore novih poduze_a, a knjigovo_a bi preuzeo ulogu koordinatora. Naime, krajnja svrha tog projekta je da se izra_una glavnica koja _e se prijaviti Trgova_kom sudu, a ona bi trebala biti to ve_a, to zna_i da bi u tom projektu i profit trebao biti to ve_i, ali to trebaju re_i oni koji _e stvarati taj profit. Zbog toga u tom projektu treba otkrivati unutarnje rezerve, a u tome _e veoma va_nu ulogu imati direktori budu_ih poduze_a, jer oni najbolje poznaju situaciju u svojem djelokrugu poslovanja. Ve_ prilikom preuzimanja imovine po osnovi mened_erskih kredita oni _e razotkriti mnoge balaste koji su ih do tada optere_ivali, kao npr. razna oprema, materijali i poslovni prostor koji im nije bio potreban ili, to _e biti mo_da naj_e_i slu_aj, viak radne snage koji su imali. Sve te balaste stavit _e na raspolaganje direkciji budu_e korporacije koja ih mora nekako iskoristiti. Tako _e mened_erski krediti pomo_i da se ve_ u po_etku razotkriju mnogi problemi koji su do sada bili skriveni, a u tome je naro_ito zanimljiv problem vlastitog ulaganja u razvoj, pa _emo ga ovdje posebno razmotriti. Kako knjigovo_a slo_enog poduze_a preko unutarnje banke emitira novac za svaki uspjeli razvoj U tr_inom gospodarstvu svaka se vrijednost mora na robnom tr_itu potvrditi pla_anjem u novcu, a to zna_i da stvaraocu te vrijednosti neka druga osoba (pravna ili fizi_ka) mora platiti odre_enu cijenu za robu koju je kupio. Svako razvijanje proizvodnje i poduzetnitva tako_er je vrijednost, ali tako dugo dok ta vrijednost nije potvr_ena na proizvodnom tr_itu, ona za poduze_e predstavlja pove_ane trokove koji automatizmom obra_una umanjuju profit. Me_utim, ako se radi o uspjelom razvoju, onda takav razvoj mo_e na tr_itu na_i kupca koji je spreman platiti odre_enu cijenu, pa tako i poduze_e koje ga je stvorilo mo_e ostvariti odgovaraju_i prihod. U naem primjeru takvo poduze_e je "Institut" koji u svojem projektu ima predvi_ene trokove razvoja u iznosu od 327 miljuna kuna, ali ujedno se predvi_a da _e se taj razvoj nekome prodati za taj isti iznos. Me_utim, tko _e biti kupac koji _e platiti tu cijenu, jer ovdje se radi o razvoju za vlastite potrebe? Na to pitanje odgovor tra_i knjigovo_a "Plive" budu_i da se predvi_a da _e krajem prvog polugodita 1999. razvojni posao biti zavren, s tim da _e po_etkom sljede_eg polugodita krenuti probna proizvodnja novih lijekova. Korisnik tog razvoja je "Farmacija", to zna_i da _e to poduze_e korporacije biti kupac, ali taj kupac nema potreban novac. Dakako, i ovdje _e veliku ulogu odigrati mened_erski krediti pomo_u kojih _e se nakon zavretka probne proizvodnje prijenosom vlasnitva prenijeti odgovornost sa "Instituta" na "Farmaciju". to _e se u tom smislu u_initi krajem prvog polugodita 1999. i koja je u tome uloga "Holdinga", mo_emo vidjeti u projektiranim bilancama iz tabele 23. PLIVA 51 Tabela 23 U miljunima kuna ======================================================================== PROJEKTIRANA BILANCA PODUZE_A "INSTITUT" ZA PRVO POLUGODITE 1999. ======================================================================== Stanje 1.I.1999. Promet I. do VI.1999. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Duguje Potra_. Kontr. imovina izvori saldo (ulaz) (izlaz) saldo ======================================================================== O1 Novac u poduze_u O 365 262 +1O3 ------------------------------------------ ---------------- O2 Novac kod drugih ------------------------------------------ ---------------- 11 Du_nici 38 38 ------------------------------------------ ---------------- 12 Vjerovnici 262 262 21 Gudvil 176O 658 O 176O 985 -1O3 ------------------------------------------ ---------------- 22 Trajna imovina 658 985 15 ------------------------------------------ ---------------- 3O Obrtna imovina ------------------------------------------ ---------------- 4O Trokovi 365 365 ------------------------------------------ ---------------- 7O Prodana roba 365 365 ------------------------------------------ ---------------- 8O Profit 88 ------------------------------------------ ---------------- 9O Ulo_ena glavnica 176O 176O Z B R O J 2418 2418 O 414O 414O O ======================================================================== PROJEKTIRANA SUKLADNA BILANCA "HOLDINGA" SAMO S PODACIMA "INSTITUTA" ======================================================================== O1 Novac u poduze_u 314 +2472 332 +2799 ------------------------------------------ ---------------- O2 Novac kod drugih 2348 2675 ------------------------------------------ ---------------- 11 Du_nici 11O2 11O2 18 ------------------------------------------ ---------------- 12 Vjerovnici 1292 1292 21 Gudvil 3OO2 5474 -2472 3OO2 58O1 -2799 ------------------------------------------ ---------------- 22 Trajna imovina 171O 171O ------------------------------------------ ---------------- 3O Obrtna imovina ------------------------------------------ ---------------- 4O Trokovi ------------------------------------------ ---------------- 7O Prodana roba ------------------------------------------ ---------------- 8O Profit ------------------------------------------ ---------------- 9O Ulo_ena glavnica 171O 171O Z B R O J 8476 8476 O 8821 8821 O ======================================================================== PLIVA 52 Da bismo mogli lake objasniti situaciju u ovim projektiranim bilancama, u tabeli 24 prikazujemo sva knji_enja koja _e se obaviti u knjigovodstvu "Instituta" tijekom prvog polugodita 1999., a iz poslovnih knjiga "Holdinga" uzeta su obzir samo knji_enja o po_etnom stanju kao i ona koja su vezana za doga_aje u "Institutu. Tabela 24 U miljunima kuna ======================================================================== KNJI_ENJA KOJA _E BITI U "INSTITUTU" I SUKLADNA KNJI_ENJA U "HOLDINGU" ======================================================================== Konto I z n o s Opis poslovnog doga_aja D P Duguje Potra_. ======================================================================== Temeljnica za knji_enje u "Institutu" 1. Prijavljena glavnica 21 9O 176O 176O 2. Po_etno stanje opreme 22 21 77 77 3. Po_etno stanje potvr_enog razvoja 22 21 581 581 4. Obra_un amortizacije opreme 41 22 15 15 5. Obra_un prenesenih trokova - vanjskih 41 12 21 21 6. Obra_un prenesenih trokova - unutarnjih 41 12 139 139 7. Obra_un pla_e zaposlenika 42 12 78 78 8. Obra_un ostalih dodanih trokova 42 12 24 24 9. Obra_un kamate na glavnicu 43 81 88 88 1O. Prijenos trokova prodane robe 7O 4O 365 365 11. Pla_eno vjerovnicima 12 O1 262 262 12. Fakturiran vlastiti razvoj 22 7O 327 327 13. Fakturirano unutarnjim kupcima 11 7O 38 38 14. Unutarnji kupci platili O1 11 38 38 15. Doznaka novca kojim se potvr_uje razvoj O1 21 327 327 Z B R O J 414O 414O ========================= Temeljnica za knji_enje u "Holdingu" 1. Prijavljena glavnica 21 9O 171O 171O 2. Po_etno stanje novca u poduze_u O1 21 314 314 3. Po_etno stanje novca kod drugih O2 21 2348 2348 4. Po_etno stanje vanjskih kupaca 11 21 11O2 11O2 5. Po_etno stanje vanjskih dobavlja_a 21 12 1292 1292 6. Po_etno stanje gra_evinskih objekata 22 21 171O 171O 7. Uplata najamnine od "Instituta" O1 11 18 18 8. Emitiran novac za vlastiti razvoj O2 21 327 327 Z B R O J 8821 8821 ========================= ======================================================================== Iz projektirane bilance "Instituta" vidimo da se trajna imovina pove_ala za 327 miljuna kuna (i smanjila za 15 miljuna zbog amortizacije opreme), to zna_i da je odgovorna osoba potvrdila primitak novostvorene imovine koju je isporu_ila razvojna djelatnost i koja je ujedno dostavila "Holdingu" (unutarnjoj banci) potrebnu dokumentaciju da je razvoj uspjeno zavren, a sve to potvr_uje "Farmacija" koja je krajnji korisnik tog razvojnog posla (zna_i kupac). PLIVA 53 Na temelju ove dokumentacije unutarnja banka odobrava "Institutu" novi poslovni zajam (mened_erski kredit) za uspjeno zavren razvojni posao, i dozna_uje mu novac preko svojeg konta O2 (Novac kod drugih osoba), a izvor tog novca je konto 21 (Gudvil). To zna_i da je ovom nov_anom transakcijom zapravo unutarnja banka pomo_u prirodnog knjigovodstva emitirala novac, jer se na proizvodnom tr_itu pojavila nova roba (postrojenje za proizvodnju lijekova) kojom _e se ubudu_e stvarati vie novih roba (lijekova) za potrebe tr_ita krajnje potronje. Kad je knjigovo_a "Plive" to uvidio, duboko se zamisli, jer je doku_io da su mened_erski krediti zapravo svojevrstan mehanizam koji u hodu emitira novac kad god se na proizvodnom tr_itu pojavi neka nova roba. A mogu_nosti da na tom tr_itu do toga do_e doista su ogromne, evo, u naem primjeru to je bio slu_aj kad su zajmoprimci od dosadanje "Plive" kupili odre_enu imovinu, to je i ovaj slu_aj s razvojem u kojem je "Farmacija" kupila od "Instituta" odre_eni razvojni posao. Je li to doista mogu_e, pita se knjigovo_a, da unutarnja banka "Plive" preuzima funkciju sredinje banke (emitiranje novca)? I to je vie razmiljao, to je bio _vr_e uvjeren da je to jedino ispravno (autopoieti_no) rjeenje - jer se na proizvodnom tr_itu stvara novi novac u trenutku kad se na tom istom tr_itu pojavi neka nova roba. Sad je tek knjigovo_a vidio svu ljepotu prirodnog dvojnog knjigovodstva, pa se sjeti J.W.Goethea koji je jo prije dvjesta godina rekao da je dvojno knjigovodstvo jedan od najljepih izuma ljudskog duha i da bi ga svaki dobar gospodar trebao uvesti u svoje poslovanje. Ma kakvi jedan od najljepih, pomisli knjigovo_a, to je neto najljepe to je priroda uop_e mogla stvoriti - jer dvojno knjigovodstvo je ra_unski izraz ljudskog gospodarskog uma. Pogledajte samo taj konto O2, jer na njega ina_e novac mo_e u_i samo ako je prethodno postojao na kontu O1, a kad je u pitanju proizvodno tr_ite, na kojemu se novi novac stvara zajedno s novom robom, onda takav novac izravno ulazi na konto O2, i to u istom trenutku kad se na kontu 22 pojavi nova trajna imovina. A to da se tek ka_e o kontu 21 (Goodwill), jer to je diskrecijski konto knjigovo_e, to je vlastito znanje poduze_a, to je izvor novog novca, to je neraskidiva spona kojom su povezani novac i roba, to je jedinstvo op_eg i posebnog, to je mehanizam koji stvara istovremeni proces integracije i decentralizacije, to je novac koji integrira, ali to je i roba koja decentralizira. Zato bi bolje bilo, kako je rekla profesorica Lutvija Rokov, da se taj konto zove - Godwill. Do takvog zaklju_ka doao je i zamiljeni knjigovo_a "Plive" nakon to je temeljito razmotrio problem ulaganja u vlastiti razvoj, i tek sada mu je postala jasna uloga prirodnog knjigovodstva u razvoju ljudskog drutva. Do kakvih _e novih spoznaja jo do_i, saznat _e kad razmotri sve ostale probleme budu_e korporacije koje _emo iznijeti u nastavku naih izlaganja, a ovdje _emo jo samo istaknuti da je uvo_enje prirodnog knjigovodstva pitanje trenutka kad poglavar dr_ave to odlu_i, jer _e se u tom jednom trenutku stvoriti dovoljna kriti_na masa knjigovo_a koji _e sve nas neprimjetno podu_avati prirodno knjigovodstvo i sigurno nas voditi u bolju budu_nost. 24.XI.1998. Prof.dr. ANTE LAUC PLIVA (esti nastavak) 54 to je knjigovo_a morao sve u_initi i do kakvih je spoznaja doao da bi novo slo_eno poduze_e startalo u _ivot Pribli_ava se kraj 1998. godine, knjigovo_a je umoran ali i zadovoljan jer je u proteklih dva mjeseca zbilja obavio veliki posao. Zanimljivo je, razmilja knjigovo_a, kako prirodno knjigovodstvo omogu_uje da se pomo_u mened_erskih kredita jedno veliko poduze_e ("Pliva") u veoma kratkom vremenu pripremi za novi oblik organizacije u kojem _e svaki voditelj poslova, od glavnog direktora pa do posljednjeg poslovo_e, s vlasni_kom odgovorno_u brinuti o izvrenju svojih zadataka. U novoj organizaciji poslovanja dominira uloga knjigovo_e kao specijalnog organa poduze_a koji stalno razmilja i istra_uje kako da organizira informacijske tokove da do njega to prije do_u relevantne informacije o poslovnim doga_ajima sa ciljem da se u najkra_em mogu_em roku izradi to vjernija obra_unska slika poduze_a i svih njegovih organizacijskih dijelova, te da onda povratnim informacijama utje_e na bolji rad svakog tog dijela a samim time i na uspjenije poslovanje ukupnog poduze_a. U tim razmiljanjima i kroz rad na pripremama za organiziranje novog slo_enog poduze_a knjigovo_a je doao do raznih korisnih spoznaja. Zapazio je da je prirodno knjigovodostvo u svakom slu_aju dvojno jer proizlazi iz sveop_eg zakona dvojnosti, te da su u tom knjigovodstvu nevidljivo zapisani savrenim hijerarhijskim redom svi ekonomski zakoni, a na samom vrhu te hijerarhijske ljestvice je - zakon vlasnitva. U prirodnom knjigovodstvu taj zakon vlasnitva dolazi do izra_aja u odnosima poduzetnika i vlasnika. Posebno je zanimljivo da u tim odnosima poduzetnik i vlasnik moraju uvijek biti dvije razli_ite osobe, pa _ak i u slu_aju ako su oni ista fizi_ka osoba. Prirodno dvojno knjigovostvo jasno razgrani_uje poduzetnika od vlasnika, i stoga se poduzetnik uvijek javnosti predstavlja kao pravna osoba (poduze_e), a vlasnik mo_e biti bilo koja fizi_ka osoba ili bilo koja druga pravna osoba. To zna_i da je prirodno knjigovodstvo poduze_a svojevrsni mehanizam koji sjedinjuje dvije osobe sa suprotnim interesima: poduzetnika koji zna stvarati vrijednosti i vlasnika novca koji prisvaja viak vrijednosti. Kako li je samo ve_ na seminaru o uvo_enju Standarnog kontnog plana bilo divno gledati i sluati nove direktore budu_ih poduze_a korporacije "Pliva" kad su postavljalji brojna pitanja o novoj organizaciji u kojoj _e oni postati i vlasnici. Koliko je u proteklih dva mjeseca imao s njima skupnih i pojedina_nih razgovora u vezi sa sre_ivanjem dijelova "Plive" koje _e budu_i direktori kupiti pomo_u mened_erskih kredita, i koliko je pri tome otkriveno raznih nekurentnih materijala i opreme, vika poslovnih prostora kao i vika djelatnika. Osobiti je interes bio u vezi s izradom projekta za njihova poduze_a, jer tu je bilo svakakvih pitanja, od takvih kako se izra_uju pojedina_ne kalkulacije za njihove proizvode pa do onih kako se utvr_uje glavnica koju treba prijaviti Trgova_kom sudu. Najte_e je bilo s glavnicom, jer su stalno mijeali ulaganje glavnice i ulaganje imovine, pa su zbog toga teko shvatili da ulo_ena glavnica uvijek mora biti ve_a od ulo_ene imovine, jer glavnica osim imovine koja se ula_e u poduze_e (novac i druga materijalna i nematerijalna imovina) sadr_i i vlastito znanje poduzetnika. PLIVA 55 No sve je to prevladano, ugovori o mened_erskim kreditima su zaklju_eni, projekti svih poduze_a su napravljeni, glavnice su prijavljene i svi podaci o poslovanju iz teku_e godine su ve_ proknji_eni. Knjigovo_a jo samo treba kompjutoru zadati odre_ene ulazne podatke da bi za budu_u korporaciju mogao projektirati bilance za prvo polugodite sljede_e godine (1999.). Koji su to podaci, mo_emo vidjeti iz tabele 25. Tabela 25 U miljunama kuna ======================================================================== TEMELJNICE ZA KNJI_ENJE SVIH PODUZE_A BUDU_E KORPORACIJE ======================================================================== Konto Poduze_a korporacije Opis D P "H" D N I F K M "P" 1. Glavnica 21 9O 171O 118O 82O 176O 374O 35OO 64O 1335O 2. Oprema 22 21 11O 44 77 21O 123 33 597 3. Razvoj 22 21 581 581 4. Materijal 3O 21 264 264 5. Proizvod 5O 21 9O 6O 15O 6. Roba 6O 21 175 175 ------------------------------------------------------------------------ 7. Amortizacija 41 22 22 9 15 38 3O 6 12O 8. PV-troak 41 12 38 327 16O 417 384 1429 2755 9. DV-troak 42 12 62 76 1O2 172 161 44 617 1O. VV-kamate 43 81 86 59 41 88 187 175 32 668 11. TR-prijenos 7O 4O 86 181 453 365 814 75O 1511 416O 12. PL-vjerovn. 12 O1 1OO 4O3 262 589 545 1473 3372 13. FA-razvoj 22 7O 327 327 14. FA-ostalo 11 7O 86 181 453 38 814 75O 1511 3833 15. EM-razvoj O2 21 327 327 16. PL-razvoj O1 21 327 327 17. PL-ostalo O1 11 86 181 453 38 814 75O 1511 3833 Z B R O J 2381 2114 3343 414O 7885 7228 8365 35456 ======================================================================== LEGENDA: Redni brojevi 1 do 6 = Po_etno stanje (glavnica i mened_erski krediti) PV = Prenesena vrijednost (kao troak) DV = Dodana vrijednost (kao troak) VV = Viak vrijednosti (kao troak) TR = Trokovi (ukupni) PL = Pla_anje (vjerovnicima, razvoja, unutarnje i vanjske prodaje) FA = Fakturiranje (razvoja, unutarnje i vanjske prodaje) EM = Emisija novca (za razvoj) ======================================================================== Podaci iz ovih temeljnica ujedno su i povratne informacije, koje je pripremio knjigovo_a na temelju projekta svih poduze_a budu_e korporacije, a koje _e slu_iti svim zainteresiranima (glavnom direktoru, direktorima novih poduze_a i drugima) da preko njih prate izvrenje. To zna_i da je ovim temeljnicama unaprijed odre_eno poslovanje u sljede_em polugodinjom razdoblju, u njima su to_no definirani zadaci koje u projektiranom razdoblju treba ostvariti, a kako _e se oni ostvarivati, pokazat _e odstupanja od projekta. To _e omogu_iti transparentnost ukupnog poslovanja korporacije i to u svim njegovim dijelovima (poduze_ima), to _e biti dodatna motivacija da budu_i direktori tih dijelova s vlasni_kom odgovorno_u vode ra_una da se projektirani zadaci ostvare i da pri tome za sebe ostvare to ve_i profit. PLIVA 56 Tako je razmiljao knjigovo_a (direktor ra_unovodstva, kontroling mened_er) "Plive" dok je zadnjeg dana u godini _ekao da do_e 24 sata kad _e kompjutor zaklju_iti poslovanje "Plive" za l998. godinu i kad _e odmah potom izraditi po_etne bilance svih poduze_a nove korporacije i njihove projektne bilance za prvo polugodite 1999. godine. Te projektne bilance pokazujemo u tabeli 26 (str. 56 i 57). Tabela 26 U miljunima kuna ======================================================================== PROJEKTIRANE BILANCE SVIH PODUZE_A BUDU_E KORPORACIJE "PLIVA" ======================================================================== Stanje 1.I.1999. Promet I. do VI.1999. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Duguje Potra_. Kontr. imovina izvori saldo (ulaz) (izlaz) saldo ======================================================================== Ol Novac u poduze_u 314 +2472 4OO +2885 O2 Novac kod drugih 2348 2675 11 Du_nici 11O2 1188 86 12 Vjerovnici 1292 1292 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 171O 4182 -2472 171O 45O9 -2885 22 Trajna imovina 171O 171O 4O Trokovi 86 86 7O Roba 86 86 8O Profit 86 9O Kapital 171O 171O ======================================================================== HOLDING - zbroj bilance 7184 7184 O 7855 7855 O ======================================================================== O1 Novac u poduze_u 181 1OO +81 11 Du_nici 181 181 12 Vjerovnici 1OO 1OO ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 118O 11O O 118O 11O -81 22 Trajna imovina 11O 11O 22 4O Trokovi 181 181 7O Roba 181 181 8O Profit 59 9O Kapital 118O 118O DIREKCIJA - zbroj bilance 129O 129O O 2114 2114 O ======================================================================== O1 Novac u poduze_u 453 4O3 +5O 11 Du_nici 453 453 12 Vjerovnici 4O3 4O3 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 82O 3O8 O 82O 3O8 -5O 22 Trajna inovina 44 44 9 3O Obrtna imovina 264 572 3O8 4O Trokovi 453 453 7O Roba 453 453 8O Profit 41 9O Kapital 82O 82O NABAVA - zbroj bilance 1128 1128 O 3651 3651 O ======================================================================== ... 57 PLIVA 57 Tabela 26 (... sa 56) U miljunima kuna ======================================================================== O1 Novac u poduze_u O 365 262 +1O3 11 Du_nici 38 38 12 Vjerovnici 262 262 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 176O 658 O 176O 985 -1O3 22 Trajna imovina 658 985 15 4O Trokovi 365 365 7O Roba 365 365 8O Profit 88 9O Kapital 176O 176O INSTITUT - zbroj bilance 2418 2418 O 414O 414O O ======================================================================== O1 Novac u poduze_u O 814 589 +225 11 Du_nici 814 814 12 Vjerovnici 589 589 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 374O 3OO O 374O 3OO -225 22 Trajna imovina 21O 21O 38 4O Trokovi 814 814 5O Proizvodnja 9O 9O4 814 7O Roba 814 814 8O Profit 187 9O Kapital 374O 374O FARMACIJA - zbroj bilance 4O4O 4O4O O 8699 8699 O ======================================================================== O1 Novac u poduze_u O 75O 545 +2O5 11 Du_nici 75O 75O 12 Vjerovnici 545 545 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 35OO 183 O 35OO 183 -2O5 22 Trajna imovina 123 123 3O 4O Trokovi 75O 75O 5O Proizvodnja 6O 81O 75O 7O Roba 75O 75O 8O Profit 175 9O Kapital 35OO 35OO KOZMETIKA - zbroj bilance 3683 3683 O 7978 7978 O ======================================================================== O1 Novac u poduze_u O 1511 1473 +38 11 Du_nici 1511 1511 12 Vjerovnici 1473 1473 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 64O 2O8 O 64O 2O8 -38 22 Trajna imovina 33 33 6 3O Obrtna imovina 175 1569 1394 4O Trokovi 1511 1511 7O Roba 1511 1511 8O Profit 32 9O Glavnica 64O 64O MARKENTIG - zbroj bilance 848 848 O 9759 9759 O ======================================================================== PLIVA 58 Te projektirane bilance temelje se na projektima koje su izradili direktori poduze_a korporacije. One pokazuju svakom tom direktoru (mened_eru, voditelju poslova) cilj koji treba ostvariti, ali ujedno i to da postoji netko (kompjutor) koji neprekidno pazi da ne bi neto pogrijeio u ostvarivamju tog cilja. To je autohtona (autopoieti_na) kontrola koja postoji zbog toga da bi voditelj poslova ostvario profit najmanje u iznosu koji je predvidio za projektirano razdoblje, s tim da mu taj profit nitko ne mo_e uzeti, pa _ak ni dr_ava - jer profit nepovredivo pripada isklju_ivo vlasniku i samo on mo_e odlu_iti u to _e ga upotrijebiti. Da to doista bude tako, brine logisti_ka financijska jedinica koju smo u ovom primjeru prikazali kao sveop_i holding korporacije (unutarnja banka). Taj "Holding" zadu_en je da _uva ukupan novac korporacije te da vodi brigu da se prije svega to racionalnije koristi za ostvarivanje projekata svih poduze_a koji pripadaju toj korporaciji, a svaki viak novca da se negdje korisno ulo_i. A da _e se taj "Holding" nepristrano brinuti o svakom poduze_u, najbolje se vidi po tome to je to _isti mehanizam u kojem nema nijednog zaposlenog pa stoga ne podle_e ljudskim slabostima. U "Holdingu" zaista novca ima dovoljno, jer je u naem primjeru ve_ samim osnivanjem korporacije sa est poduze_a ostvareno 1,8 miljardi novog knji_nog novca. Do takvog pove_anja knji_nog novca dolo je zbog toga to je u jednom trenutku nastalo unutarnje tr_ite izme_u est novih poduze_a, pa si pokuajmo zamisliti koliko bi tog novca bilo u stvarnoj "Plivi" sa stotinjak novih poduze_a, ili u Hrvatskoj u kojoj bi se preko no_i stvorilo stotinjak tisu_a takvih poduze_a. Takva koli_ina knji_nog novca uop_e ne treba zabrinjavati, jer se radi o unutarnjem proizvodnom tr_itu korporacije u kojem je zbroj knji_nog novca uvijek nula. Tako je to u prirodi, pa tako mora biti i u prirodnom knjigovodstvu, jer koliko prodavalac na unutarnjem proizvodnom tr_itu prima novca, toliko ga kupac i daje. To je prirodni zakon prema kojem djeluje svaki holding na bilo kojoj razini, to zna_i da se na proizvodnom tr_itu pla_anje uvijek vri u trenutku kad je prodavalac predao robu kupcu, i to neovisno o tome ima li kupac u tom trenutku na svom teku_em ra_unu potreban novac. O tome _e biti jo govora, ali _emo najprije razmotriti projektirane bilance na razini korporacije. Kako se na temelju pojedina_nih bilanci svih poduze_a radi bilanca za ukupnu korporaciju Korporacija kao pravna osoba ne postoji, pa stoga ona nema ni svoje knjigovodstvo na temelju kojeg bi se mogla izraditi bilanca. To zna_i da su pravne osobe samo poduze_a korporacije, a u jednom od njih nalazi se logisti_ka financijska jedinica kao sveop_i holding. U naem primjeru ta jedinica je u sastavu poduze_a DIREKCIJA, ali mi je pokazujemo kao posebni "HOLDING" da bismo mogli bolje sagledati njezinu ulogu. U toj ulozi ona bilancu ukupne korporacije dobiva zbrajanjem bilanci svih njezinih poduze_a. Zbog toga je to bruto bilanca, ali se iz nje mo_e vrlo lako izvesti neto bilanca jednostavnog poduze_a, i to tako da se isklju_i unutarnji promet robe i novca. Obje te bilance pokazujemo u tabeli 27. PLIVA 59 Tabela 27 U miljunima kuna ======================================================================== PROJEKTIRANA BRUTO BILANCA NOVE KORPORACIJE "PLIVA" ======================================================================== Stanje 1.I.1999. Promet I. do VI.1999. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Duguje Potra_. Kontr. imovina izvori saldo (ulaz) (izlaz) saldo ======================================================================== Ol Novac u poduze_u 314 +2472 4474 3372 +3587 O2 Novac kod drugih 2348 2675 11 Du_nici 11O2 4935 3833 12 Vjerovnici 1292 3372 4664 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 1335O 5949 -2472 1335O 66O3 -3587 22 Trajna imovina 2888 3215 12O 3O Obrtna imovina 439 2141 17O2 41 Prenesena vrijednost 2875 2875 42 Dodana vrijednost 617 617 43 Viak vrijednosti 668 668 5O Proizvodnja 15O 431O 416O 6O Gotov proizvod 416O 416O 7O Roba 416O 416O 81 Vlastita kamata 668 82 Dobitak poduze_a 91 Ulo_ena glavnica 1335O 1335O 92 Glavnica iz dobitka ======================================================================== "PLIVA" - zbroj bilance 2O591 2O591 O 5O952 5O952 O ======================================================================== PROJEKTIRANA NETO BILANCA NOVE KORPORACIJE "PLIVA" ======================================================================== Ol Novac u poduze_u 314 +2472 2152 1O5O +3587 O2 Novac kod drugih 2348 2675 11 Du_nici 11O2 2613 1511 12 Vjerovnici 1292 1O5O 2342 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil 1335O 5949 -2472 1335O 66O3 -3587 22 Trajna imovina 2888 3215 12O 3O Obrtna imovina 439 872 433 41 Prenesena vrijednost 553 553 42 Dodana vrijednost 617 617 43 Viak vrijednosti 668 668 5O Proizvodnja 15O 1988 1838 6O Gotov proizvod 1838 1838 7O Roba 1838 1838 81 Vlastita kamata 668 82 Dobitak poduze_a 91 Ulo_ena glavnica 1335O 1335O 92 Glavnica iz dobitka ======================================================================== "PLIVA" - zbroj bilance 2O591 2O591 O 33429 33429 O ======================================================================== UTVRIVANJE PROFITA 1. Kontrolni saldo 3O.VI.1999. 3587 2. Kontrolni saldo 1.I.1999. 2472 3. Ostvareni profit - viak novca (1 manje 2) 1115 ======================================================================== PLIVA 6O Bruto bilanca korporacije, kao to smo ve_ rekli, mo_e se dobiti jedino zbrajanjem bilanci svih poduze_a koji su u njezinom sastavu, a da bi to bilo mogu_e, logisti_ka financijska jedinica ("HOLDING") vodi knjigovodstvo za sva poduze_a korporacije. Danas to rade kompjutori, pa zato i ka_emo da kompjutor o svakom poduze_u neprekidno brine da se negdje ne pogrijei, to zna_i da knjigovodstvo sve vie poma_e ra_unovodstvenoj funkciji. Knjigovodstvo i ra_unovodstvo su ina_e dva potpuno razli_ita pojma, jer knjigovodstvo je mehanizam, a ra_unovodstvo obavljaju ljudi. Ali ta dva pojma su _vrsto i neraskidivo vezana, jer knjigovodstvo je osnova ra_unovodstva, a to zna_i kakvo je knjigovodstvo, takvo _e biti i ra_unovodstvo. Ako je knjigovodstvo jednoumno, kao to je slu_aj u Hrvatskoj, onda nam je i ra_unovodstvo takvo, i to unato_ tome to ra_unovo_e _ele i nastoje ispravno raditi. O tome je upravo razmiljao na knjigovo_a "Plive" kada je po_etkom godine promatrao projektirane bilance koje mu je izlistao kompjutor. Kako li je Standardni kontni plan najednom sve u_inio tako jednostavnim, misli si knjigovo_a, jer sada ne samo da ima neprekidan uvid u sve to se zbiva u svakom dijelu korporacije ve_ ujedno ima jasnu sliku dogledne budu_nosti. To _e u velikoj mjeri pomo_i njemu (kao ra_unovo_i), ali i svakom onome tko je odgovoran za izvrenje projekta korporacije kao cjeline i svakog njegovog dijela posebno. Knjigovo_a zadovoljno promatra sve bilance koje su pred njim i u _udu se pita, kako je kompjutoru uspjelo odmah nakon isteka poslovne godine napraviti zaklju_nu bilancu sada ve_ bive "Plive", a potom vrlo brzo i projektirane bilance za prvo polugodite 1999. godine, i to kako svih poduze_a korporacije tako i zbirnu bruto i neto bilancu ukupne korpoacije? Svakako da je tome veliki doprinos dao upravo taj Standardni kontni plan, jer i prije je kompjutor radio bilance, ali ni pribli_no u takvoj kvaliteti, tako pregledne i u tako kratkom roku. No, to je ipak samo stvar tehnike, ali knjigovo_u vie brine veliki profit koji pokazuju te bilance pa se pita kako je mogu_e da _e "Pliva" ostvariti profit u iznosu od preko 1,1 miljarda kuna, kad on pouzdano zna da je u prvom polugoditu 1998. ostvaren profit u iznosu od 582 miljuna kuna, a toliko je predvi_eno da _e ostvariti i u prvom polugodtu l999., s tim da je u tom iznosu uklju_en i razvoj sa 327 miljuna kuna. Odakle ta razlika od 533 miljuna kuna? Knjigovo_a je pomno prou_io projektirane bilance i ustanovio da je do te razlike dolo iz tri razloga. Prvi je razlog to se na unutarnjem proizvodnom tr_itu nepokretna trajna imovina pojavila kao nova roba koju je zadr_ao "HOLDING" i iznajmio poduze_ima za iznos od 86 miljuna. Drugi je razlog amortizacija trajne imovine u poduze_ima korporacije, jer ona je troak koji ne treba nikome platiti pa je stoga normalno da se u veli_ini tog troka (12O miljuna kuna) pojavio viak novca. Ta dva razloga su i ina_e poznati problem obra_una amortizacije koji kontrolni saldo automatski ispravlja. Tre_i je razlog to je "HOLDING" kao unutarnja banka emitirao novac u iznosu od 327 miljuna kojim je financirao "FARMACIJU" da je mogla "INSTITUTU" platiti razvojni posao, pa se stoga u ovom slu_aju radi o jednom novcu koji se istovremeno nalazi kod dvije razli_ite osobe, kod unutarnje banke kao kreditni novac (konto O2) i kod stvaraoca razvoja kao teku_i novac (konto O1). Samo u tom smislu treba u naem primjeru promatrati podatak o profitu koji je utvrdio kontrolni saldo, jer maksimalni profit zapravo iznosi 788 miljuna kuna (582+86+12O ili 1115-327). PLIVA 61 Sad je tek knjigovo_a doku_io da se Standardnim kontnim planom zapravo uvodi knji_ni (obra_unski, informati_ki, elektroni_ki) novac koji isklju_ivo mjeri vrijednosti i tako ostvaruje glavnu funkciju novca. Stoga taj knji_ni novac ne treba mijeati s ina_e nama poznatim (gotovim) novcem koji je samo marginalni dio ukupnog knji_nog novca. U to se mo_emo lako uvjeriti ako pa_ljivo prou_imo matricu u tabeli 28. Tabela 28 U miljunima kuna ======================================================================== MATRICA PROJEKTIRANOG PLATNOG PROMETA NA RA_UNIMA KORPORACIJE ======================================================================== Unutarnji nov_ani ra_uni Vrsta pla_anja "K" "H" D N I F K M 1 Teku_i novac 314 314 2 Kreditni novac 2348 2348 3 Du_nici 11O2 11O2 4 Vjerovnici -1292 -1292 5 Po_etni novac (1 do 4) 2472 2472 ------------------------------------------------------------------------ 6 Pla_eno dobavlja_ima -433 -13 -314 -21 -47 -28 -1O 7 Unutarnja pla_anja"H" - 86 -5 -3 -18 -35 -2O -5 8 Unutarnja pla_anja D - 181 -1O -71 -5O -4O -1O 9 Unutarnja pla_anja N - -2O 453 -5O -215 -158 -1O 1O Unutarnja pla_anja I - 38 -2O -18 11 Unutarnja pla_anja F - 814 -12O -694 12 Unutarnja pla_anja K - -5O 75O -7OO 13 Platili kupci 1511 1511 14 Pla_eno djelatnicima -617 -62 -76 -1O2 -172 -161 -44 15 Pla_en razvoj iz emisije 327 327 16 Novac u opticaju (6 do 15) 788 86 81 5O 1O3 225 2O5 38 ------------------------------------------------------------------------ 17 Primarna emisija novca 327 327 18 Ukupan novi novac (16+17) 1115 413 81 5O 1O3 225 2O5 38 19 Teku_i novac (1+16) 11O2 4OO 81 5O 1O3 225 2O5 38 2O Kreditni novac (2+17) 2675 2675 21 Du_nici (=3) 11O2 11O2 22 Vjerovnici (=4) -1292 -1292 23 Zavrni novac (19 do 22) 3587 2885 81 5O 1O3 225 2O5 38 ======================================================================== Iz ove matrice jasno vidimo da korporacija "Pliva" raspola_e s velikim iznosom knji_nog novca (3.587 miljuna kuna), ali od tog iznosa samo bi 617 miljuna moglo postati "pravi" novac i to u slu_aju da djelatnici ne pla_aju porez na dodanu vrijednost (PDV). Naime, tih 617 miljuna je dodana vrijednost koju su stvorili svi djelatni gra_ani u dr_avi (Pliva je u primjeru i ukupna dr_ava), a od tog iznosa trebaju platiti PDV po stopi od 1O%. To zna_i da _e na svoj osobni teku_i ra_un (na ruke) primiti svega 555 miljuna, a to je gornja granica "pravog" novca koja bi mogla postojati u toj zamiljenoj dr_avi. Ta gornja granica slu_i za osobnu potronju svih gra_ana dr_ave, a bankovni sustav punom snagom djeluje u tom smislu da gra_ani i tu svoju potronju velikim dijelom pla_aju knji_nim novcem. Toliko ovoga puta, a u nastavku izlaganja bit _e govora o razvoju dioni_kog sustava i izradi dr_avnog prora_una. 8.XII.1998. prof.dr. ANTE LAUC PLIVA (sedmi nastavak) 62 Kako je knjigovo_a do_ivio standardni kontni plan koji svako poduze_e obvezuje da redovito obra_unava vlastitu kamatu Kona_no je doao i taj 1.I.1999. kad je na snagu stupio Standardni kontni plan koji svako poduze_e obvezuje da redovito obra_unava trokovnu kamatu na ulo_enu vlastitu glavnicu. Prvog radnog dana u projektiranom razdoblju knjigovo_a je imao _udan osje_aj, sve je mirno, nema telefonskih poziva, nitko se ne pojavljuje s pitanjima, a o_ekivao je da _e biti vrlo _ivo. U tom trenutku osje_ao se nekako _udno, jer je znao da je to samo zatije pred buru, pa je nestrpljivo _ekao da ta bura po_ne. I tom i_ekivanju u mislima je rezimirao sve to je u_injeno u proteklih dva mjeseca, pitao se da li je napravio sve to je bilo potrebno i kakvi _e se sve problemi pojavljivati u ostvarivanju njegovog projekta reorganizacije tvrtke "Pliva" u slo_eno poduze_e? U tim se razmiljanjima prisjetio jednog seminara o Standardnom kontnom planu i kako se pomo_u prirodnog knjigovodstva mo_e privatizirati ukupno gospodarstvo zemlje. Na tom je seminaru razmatran i poznati "Batin" sustav obra_una po unutarnjim ekonomskim jedinicama. Bilo je re_eno da se je pedesetih i ezdesetih godina taj obra_unski sustav spontano irio me_u poduze_ima bive dr_ave. U to je vrijeme dr_ava propisala minimalnu rentabilnost koju je svako poduze_e trebalo ostvarivati. Minimalnu stopu rentabilnosti odre_ivala je najprije kamatna stopa na ulo_ena poslovna sredstva, to je kasnije promijenjeno u kamatu na vlastiti poslovni fond. Ta se kamata pla_ala dr_avnom investicijskom fondu, jer je dr_ava bila vlasnik svih poduze_a. ezdesetih godina poduze_a vre sna_an pritisak da se dr_ava razvlasti, u _emu su imala _ak i politi_ku potporu, pa se na tome po_elo ozbiljno raditi. Najprije je 1965. bila privredna reforma kojom su poduze_a dobila ve_u samostalnost u tr_inom poslovanju, ali je tek 1968. godine ukinuta kamata na vlastiti poslovni fond. Tim _inom poduze_a su dobila potpunu slobodu u tr_inom takmi_enju. Za cijelo to vrijeme vrlo uspjeno se u poduze_ima uvodio sustav obra_una po unutarnjim ekonomskim jedinicama. U tom smislu su djelovale razne tvrtke (biroi) koje su pomo_u knjigovodstva organizirala poduze_a. Me_u njima bio je poznat In_enjerski biro sa svojim ING-SISTEMOM, a bio je spomenut i sistem dr. Viktora Franca. Te su tvrtke uspjeno provodile svoju organizaciju sve do po_etka sedamdesetih godina, kada se neto dogodilo radi _ega su morale potpuno izmijeniti svoje djelovanje, jer organizacija po unutarnjim ekonomskim jedinicama vie nijednom poduze_u nije bila potrebna. Bilo je to zbog Kardeljevog uvo_enja samoupravljanja (Drutveni dogovor o dohotku, Radni_ki amandmani, Ustav 1974. i ZUR iz 1976.) koje je potpuno izmijenilo prvobitnu koncepciju tr_ine utakmice. Privreda je najednom po_ela sve vie tonuti, i to unato_ tome to je dr_ava donosila sve vie zakonskih propisa, njihovih izmjena i dopuna, te raznih pravilnika, drutvenih dogovora i samoupravnih sporazuma, kojim su se radni kolektivi upu_ivali kako da upravljaju OUR-ima i drutvenom reprodukcijom da im bude bolje. Ali sve je bilo uzalud, pa se zbog Ustava 1974. i silnih propisa SFRJ ratom raspala. PLIVA 63 Na tom je seminaru bilo re_eno da su sve to bile posljedice to je dr_ava 1968. godine donijela odluku da poduze_a vie ne trebaju pla_ati kamatu u centralni investicijski fond. Bio je to jednostrani akt dr_ave kojim je, istina, ukinuto dr_avno vlasnitvo, ali nije uvedeno drutveno vlasnitvo, to je ina_e bila namjera - jer nije bilo odre_eno kome _e poduze_a ubudu_e pla_ati kamatu na ulo_eni vlastiti kapital (poslovni fond). Stoga je tim jednostranim aktom zapravo uvedeno nevlasnitvo, a to je jedno stanje koje je u teoriji organizacije poslovnih sustava poznato kao entropija ekonomije. Taj je izraz preuzet iz termodinamike a koristi ga se u zna_enju - mjere neorganiziranosti poslovnih sustava. Naime, u neorganiziranom sustavu svaka mjera koja se donosi da bi sustav bolje funkcionirao, dovodi ga u stanje jo ve_e neorganiziranosti. To je zbog toga to u takvom sustavu postoji neko _arite, obi_no neprimjetno i skriveno, koje ne doputa nikakvim mjerama da polu_e o_ekivani u_inak. Dok se ne otkloni to _arite, nikakva mjera ne_e i ne mo_e stvar ispraviti. U slu_aju SFRJ to _arite bilo je u tome to radnici vie nisu trebali vlasniku pla_ati kamatu, to je stvorilo tipi_no nevlasni_ko stanje. Takvo stanje naslijedila Republika Hrvatska u kojoj _arite nevlasnitva djeluje poja_anom snagom ("RRiF-plus"), a uvo_enjem Standardnog kontnog plana to _e se _arite s uspjehom otkloniti - jer je svako poduze_e du_no redovito obra_unavati kamatu na ulo_enu vlastitu glavnnicu koja nepovredivo pripada vlasniku glavnice. Kad je to bilo re_eno, desio se na tom seminaru istup jednog ina_e poznatog ra_unovodstvnenog stru_njaka (taj istup se stvarno zbio 9.XII.1998.). U tom se trenutku taj stru_njak ponaao, najbla_e re_eno, kao da je izaao iz takta. Bio je to njegov monolog, teko bi se moglo ponoviti sve to je rekao na ra_un voditelja seminara. Djelovao je tako kao da ga je bujicom biranih rije_i namjerno _elio to vie povrijediti, pa stoga ovdje nasumce iznosimo to je tom prilikom izgovorio. Taj ra_unovodstveni stru_njak gotovo da je u jednom dahu i u znatno povienom tonu izgovorio sljede_e: Ne znam to vam trebaju takve gluposti o kojima govorite. Samo posve nepotrebno gnjavite ljude da sluaju neto to ni_emu ne koristi. Zar vam nije poznato da Zapad nigdje ne propisuje kamatu na vlastitu glavnicu? Od kuda Vam to da bih ja, primjerice, prijavio sudu izmiljenu glavnicu od 5OO miljuna kuna i pri tome ulo_io svega 5.OOO kuna, a da je razlika neko vlastito znanje poduze_a? Ma kakva je to glupost! Sa takvim glupostima optere_ujete predsjednika Tu_mana i tra_ite od njega da propie vlastitu kamatu. Pri tome se ponaate kao pravi diktator, i tra_ite od Tu_mana da to postane, tra_ite od njega da propie neto to svatko zna. Za ovo to vi govorite ja sam potpuno nezainteresiran. Zar ne znate da svatko zna, pa tako i ja, da je vlastita kamata minimum rentabilnosti, pa to onda to treba propisivati? Voditelj seminara mirno ga je sluao i dopustio da ka_e sve ono to _eli, sve to mu je srcu, a nakon ovog pitanja smireno mu rekao: Da, doista je tako, to svatko zna, pa i vi, ali to ne zna pravna osoba pa je stoga treba uputiti u ono to svatko zna, to ne zna ni kompjutor pa ga treba programirati onako kako prirodno razmilja svaki _ovjek, a to se mo_e u_initi samo ako se propie - standardni kontni plan. Ove rije_i voditelja seminara imale su veliki u_inak, na trenutak je u prepunoj dvorani nastao _udan tajac, a nakon toga se razlegao sna_an pljesak kakav nije uobi_ajen na stru_nim seminarima. PLIVA 64 I knjigovo_a "Plive" bio je tom prilikom oduevljen, jer je Standardni kontni plan prije svega za pravnu osobu koja nije misaono bi_e, da bi i ona mogla "razmiljati" po uzoru na prirodno razmiljanje _ovjeka i da se tako olaka komuniciranje izme_u svih osoba u dr_avi. Koliku je prednost Standardni kontni plan dao u odnosu na raniju situaciju, to se ve_ u velikoj mjeri pokazalo tijekom pripremnih radova u organiziranju jednostavnog poduze_a u korporaciju. Kako li je samo kompjutor uspio odmah po isteku godine napraviti jednoobrazne po_etne bilance za sva poduze_a korporacije? A to se ti_e glavnice koju je trebalo prijaviti Trgova_kom sudu, ona je u_inila to da se unaprijed mo_e izra_unati kamata koja nepovredivo pripada vlasniku, a vlasnici su direktori novih poduze_a koja su u sastavu upravo osnovane korporacije. Pri tome veli_ina glavnice nije izmiljena, ve_ je ona kona_ni izlazni podatak projekta s kojim se ulazi u budu_e poslove, a to zna_i izraditi projekt, najbolji je dokaz ISO norma koja tra_i da svaki ulazni podatak bude verificiran jo u po_etnoj fazi projektiranja. Taj projekt izradio je direktor novog poduze_a sa svojim suradnicima, i zato je kompjutor mogao napraviti projektne bilance svakog poduze_a za prvo polugodinje razdoblje, a kako _e se one ostvariti, to _e najvie ovisiti o tom istom direktoru od kojega se o_ekuje da _e s vlasni_kom odgovorno_u brinuti da se njegov projekt ostvari. Kako su direktori novih poduze_a brinuli da se ostvari projekt njihovog poduze_a koji su oni sami napravili Standardni kontni plan razlikuje se od prirodnog najvie u tome to je prema zakonu dvojnosti i profit iskazan u dva dijela. Prvi je vlastita trokovna kamata koja nepovredivo pripada vlasniku ulo_ene glavnice, a drugi je dobitak poduze_a na koji vlasnik tako_er pola_e pravo, ali to pravo mo_e prenijeti na svoje suradnike. Takav knjigovodstveni zapis profita jasno pokazuje da su u novom slo_enom poduze_u uspostavljeni vlasni_ki odnosi. U takvim odnosima direktori novih poduze_a, koji su kao zajmoprimci ujedno i vlasnici, posve _e druga_ije primiti zadatke iz financijskog plana korporacije, jer su oni morali projektirati sve poslove koji radi izvrenja tog plana proizlaze iz djelokruga za koji su oni odgovorni. Oni sada znaju da je ostvarenje tih zadataka i u njihovom vlastitom interesu, pa _e stoga normalno nastojati da ih ostvare uz to manje trokova da bi za sebe ostvarili to ve_i profit. U tome svako poduze_e ima posebnu problematiku, pa _emo je u tom smislu ukratko razmotriti. Direktor NABAVE je brzo uvidio da materijal treba nabaviti po to ni_im cijenama, jer su unutarnje prodajne cijene odre_ene financijskim planom korporacije, to zna_i da na unutarnjem tr_itu vrijede unaprijed odre_ene standardne cijene. Po tim standardnim cijenama "HOLDING" promptno pla_a NABAVI svaku nabavku proizvodnog materijala i ujedno u dogovorenom roku pla_a dobavlja_ima cijenu koju je NABAVA ugovorila, a razlika ide u korist ili na teret NABAVE. Imaju_i to u vidu direktor NABAVE zaklju_io je sa svojim dobavlja_ima vrlo povoljne ugovore, pa je _ak dogovorio odre_ene bonifikacije za svaku nabavku koja _e biti na vrijeme pla_ena. Ujedno je sa svojim kooperantima dogovorio da _e za njih nabavljati odre_ene materijale uz razumnu proviziju, pa su se tako i na planu nabave po_eli razvijati integracijski procesi. PLIVA 65 U poduze_u INSTITUT je posve druga problematika, jer u njemu su prete_no razvojni trokovi koji mogu biti to ve_i, ali se pri tome zahtjeva kvaliteta razvojnih poslova i da se oni ostvare u to kra_em roku. Tako je u naem primjeru bilo predvi_eno da probna proizvodnja novih lijekova zapo_ne po_etkom drugog polugodita, ali su razvojni in_enjeri uspjeli tu proizvodnju pokrenuti mjesec dana ranije i to najvie zahvaljuju_i boljem iskoritenju unutarnjih rezervi samog INSTITUTA, pri _emu su se znatno koristili uslugama ostalih poduze_a korporacije. Na taj su na_in za pet mjeseci ostvarili prihod (tj. razvojne trokove) koji je bio predvi_en za pola godine, s tim da su usluge drugih unutarnjih poduze_a za korporaciju zna_ile _isti profit. Proizvodna poduze_a FARMACIJA i KOZMETIKA imaju sli_nu preblematiku, ona moraju ostvariti opseg proizvodnje koja je predvi_ena njihovim projektom uz to manje trokove. Eventualno sni_enje materijalnih trokova odnose se samo na koli_insku utedu u odnosu na normative kojima su uli u svoje kalkulacije, jer su cijene standardne. Upravo zahvaljuju_i takvim utedama naa poduze_a iz primjera uspjela su pove_ati proizvodnju za O,4%. Osim toga neto su smanjili re_ijske materijalne trokove, a ve_u utedu uspjeli su ostvariti na pla_ama djelatnika jer su boljom organizacijom posla s manje radnika ostvarili neto ve_u proizvodnju. Pri tome nije bilo otputanja radnika, jer je viak radnika preuzela DIREKCIJA ili je dolo do prirodnog odlaska radne snage. U poduze_u MARKETING postoje zaiste velike mogu_nosti za unapre_enje ne samo svoje djelatnosti nego i za uspjeno poslovanje korporacije u cjelini, jer ono se bavi istra_ivanjem ukupnog (nabavnog i prodajnog) tr_ita. Zbog toga to poduze_e inicira mnoge poslove te u tom smislu dobro sura_uje sa INSTITUTOM na razvojnim poslovima kao i sa NABAVOM na unapre_enju nabavnog tr_ita, i po tom osnovu ostvaruje dodatni prihod. Osim toga u svojoj prodajnoj funkciji mo_e pove_anjem asortimana prodaje roba znatno povce_ati svoju zaradu. Sve je to u naem primjeru dolo do izra_aja ve_ u prvom polugoditu postojanja korporacije, jer je direktor MARKETINGA kao vlasnik pokrenuo mnoge poslove iz njegovog djelokruga. A da i ne govorimo kakve sve mogu_nosti u tom smislu postoje u poduze_u DIREKCIJA, to tim vie to u njezinom sastavu djeluje na knjigovo_a. On je bio taj koji je predlo_io da se preuzmu svi vikovi materijala, opreme, prostora i djelatnika te da se ti vikovi odgovaraju_e iskoriste i na taj na_in donesu poduze_u dodatni prihod. Naime, i DIREKCIJA je poduze_e korporacije koje mora brinuti o svojim trokovima, o svojem prihodu i o svojem rezultatu, a s obzirom na svoj polo_aj, ona se mo_e i mora uklju_iti u sva zbivanja u ukupnoj korporaciji. Tako je bilo, pa se pri tome posebno anga_irala na poticaju razvoja novih proizvoda i u odnosima sa INSTITUTOM ostvarila odre_eni prihod. I tako je knjigovo_a "Plive" u svojem razmiljanju ukratko proao svako poduze_e korporacije koje u novoj organizaciji mora brinuti o svojem rezultatu, a taj _e se rezultat u knjigovodstvu bilje_iti kao dobitak poduze_a (konto 82). Naime, zahvaljuju_i Standardnom kontnom planu, kompjutorskoj tehnici i suvremenoj organizaciji, knjigovodstveni se poslovi obavljaju u realnom vremenu, a to je mogu_e zbog toga to se u takvoj organizaciji ukupno poslovanje svakog poduze_a prati po standardnim cijenama, a svako odstupanje od tih cijena registrira se na tom kontu 82. Zato je i kompjutor mogao odmah po isteku godine izraditi projektne bilance (vidjeti tabele 27 i 28) u kojima postoji osniva_ka glavnica koja _e u poslovanju poduze_a imati vrlo va_nu ulogu. PLIVA 66 Naime, glavnica je kona_ni izlazni podatak svakog projekta koji osniva_u (vlasniku) treba jasno pokazati koliki profit mo_e o_ekivati od poduzetni_kog posla u koji ulazi. U stvarnom obra_unu projektiranog posla taj _e se profit iskazati kao vlastita kamata na kontu 81 koja pripada poznatom vlasniku i kao takva izravno pove_ava ulo_enu glavnicu na kontu 91. Odstupanja od projekta se u stvarnom obra_unu bilje_e na kontu 82 kao dobitak ili gubitak poduze_a. Ako je ostvaren dobitak, onda ga kompjutor u zaklju_ku bilance prenosi na konto 92 (glavnica od nepoznatih vlasnika). Ako je ostvaren gubitak, onda kompjutor za iznos gubitka umanjuje glavnicu poznatih vlasnika na kontu 91. Upravo o toj raspodjeli profita bit _e govora u nastavku izlaganja. Zato se knjigovodstveni podatak o ostvarenom profitu poduze_a nikome ne mo_e isplatiti pa _ak ni dr_avi porez Svako poduze_e je pravna osoba koja nije misaono bi_e i kao takva ne mo_e biti porezni obveznik. Me_utim, da bi se mogao saznati poslovni uspjeh te pravne osobe, svako poduze_e mora voditi svoje poslovno dvojno knjigovodstvo koje je javna knjiga i u kojem se mora pokazati profit koji je ostvaren u odre_enom obra_unskom razdoblju. Taj profit je knjigovodstveni podatak koji se nikome ne mo_e isplatiti, pa _ak ni dr_avi porez. Zato? Postoji mnogo razloga, a jedan od glavnih je samo dvojno knjigovodstvo. Naime, to knjigovodstvo je svojevrsni mehanizam koji redovno prati sva poslovna zbivanja i u svakom trenutku mo_e utvrditi podatak o profitu koji je u datom razdoblju ostvaren. Ve_ u ru_noj tehnici obrade taj podatak knjigovodstvo mo_e dati sa svega nekoliko sati zakanjenja, a u ovo informati_ko doba kompjutor ga izra_unava u realnom vremenu. To zna_i da dvojno knjigovodstvo mo_e odmah nakon isteka obra_unskog razdoblja izraditi zaklju_nu bilancu u kojoj je profit ve_ raspore_en i vrlo brzo nakon toga napravit _e po_etnu imovinsku bilancu s kojom kre_e u sljede_e razdoblje. Prema ovome dvojno knjigovodstvo je "_iva" bilanca koja neprekidno radi i zbog toga se stalno mijenja. Samo na trenutak ta bilanca prekida rad, da bi kompjutor napravio zaklju_nu bilancu, u njoj eventualno izvrio neke korekcije prema uputama knjigovo_e i potom vrlo brzo izradio po_etnu bilancu za sljede_e razdoblje, a nakon toga po_etna bilanca nastavlja raditi. To zna_i da nitko tu knjigovodstvenu bilancu ne mo_e promijeniti, jer bilo kakva _inidba koja djeluje u tom smislu, bit _e poslovni doga_aj sljede_eg razdoblja. Tu bi sada valjalo postaviti pitanje zato onda knjigovodstvo na kraju svake kalendarske godine uop_e pravi zaklju_nu bilancu? Odgovor je, prije svega zato jer je izvjesno da banke u to vrijeme pripisuju kamatu svojoj glavnici, a ta je kamata nepovredivi dio dohotka vlasnika glavnice. Ako je tako u bankama gdje se glavnica ula_e bez ikakva rizika, jer je jamac na depozite dr_ava, onda tim vie tako treba biti i u poduze_ima gdje je ulaganje glavnice uvijek s rizikom. Zbog tog rizika posve je prirodno da vlasnik od ulaganja u poduze_e o_ekuje ve_u zaradu od one koju bi dobio da svoj kapital dr_i u banci. Ta ve_a zarada ovisi i o tome koliku je glavnicu vlasnik ulo_io u poduze_e prilikom njegovog osnivanja. PLIVA 67 Dr_ava zakonom propisuje samo minimalnu osniva_ku glavnicu, a kolika _e stvarno biti prijavljena, o tome odlu_uje sam osniva_. Na prijavljenu glavnicu poduze_e je du_no redovito obra_unavati trokovnu kamatu po eskontnoj stopi sredinje banke u korist same te glavnice, i to na potpuno isti na_in kao to bi banke ra_unale kamatu da je glavnica kod njih deponirana. Ta kamata nepovredivo pripada vlasniku ulo_ene glavnce, to zna_i da je ni dr_ava ne mo_e oporezivati. U poduze_u ta je kamata prvi dio profita koja je projektom utvr_ena i koja pripada poznatom vlasniku (konto 81), pa je kao takvu u zaklju_noj bilanci knjigovodstvo (kompjutor) automatski pripisuje glavnici poznatih vlasnika (konto 91). U ostvarenju pojavit _e se i drugi dio profita kao normalno odstupanje od projekta koje zna_i dobitak ili gubitak poduze_a (konto 82); to odstupanje automatizmom se raspore_uje ili na glavnicu nepoznatih vlasnika (konto 92) ili, ako je u pitanju gubitak, izravno se smanjuje glavnica poznatih vlasnika. Upravo to odstupanje je bitna razlika u pripisu kamate na ulo_enu glavnicu u odnosu na takav pripis u bankama, jer vlasnici u poduze_ima mogu dobiti ve_u ali i manju kamatu, pa _ak i ostati bez nje, a ako je gubitak ve_i od vlastite kamate, onda _ak i bez dijela svoje glavnice. No, to nije jedina razlika, jer ulaga_ mo_e iz banke izvaditi kamatu i svoju glavnicu kad ga je volja, a iz poduze_a to nije mogu_e jer se novac neprekidno ula_e u procese stvaranja novih vrijednosti. Da bi se kamata i glavnica mogla izvaditi iz poduze_a, potrebne su odre_ene procedure, pa se _ak se rade i posebne likvidacijske bilance kojima se dokazuje da su sve obveze poduze_a zadovoljene. Posebna bilanca pravi se i kad se odlu_uje o tome kome pripada glavnica iz dobitka. Tom bilancom imenuju se vlasnici te glavnice, pa tim _inom ona seli sa konta 92 na konto 91. To zna_i da se ni ta glavnica ne mo_e isplatiti ljudima, a ako bi unato_ tome bila donesena takva odluka, ona je za knjigovodstvo neva_e_a, jer se automatizmom obra_una svaka isplata u tom smislu smatra dodanom vrijedno_u koja kao troak tereti poduze_e. Isto to vrijedi i za slu_aj ako dr_ava oporezuje profit, samo se isplata tog poreza, jer je dr_ava pravna osoba, smatra prenesenom vrijedno_u koja je tako_er troak poduze_a. To zna_i da postoji bitna razlika ako poduze_e ispla_uje novac ljudima koji su kao fizi_ke osobe misaona bi_a ili ako ga ispla_uje pravnim osobama koja su nemisaona bi_a. Naime, na ukupnom dr_avnom planu promet izme_u pravnih osoba dr_avi ne donosi nita, jer koliko je novca jedna pravna osoba isplatila, toliko je druga pravna osoba primila, to zna_i da je saldo prometa novca izme_u svih pravnih osoba u dr_avi uvijek nula. Stoga je za dr_avu jedino va_no koliki novac pravne osobe ispla_uju fizi_kim osobama, jer na taj novac djelatni gra_ani moraju platiti porez na dodanu vrijednost (PDV). Sada tek mo_emo dati kona_an odgovor zato se glavnica koja je ulo_ena u poduze_e i profit koji je poduze_e ostvarilo ne mo_e nikome isplatiti. Naime, ako poduze_e ispla_uje novac fizi_kim osobama (djelatnicima ili vlasnicima) po bilo kojem osnovu, onda te fizi_ke osobe moraju platiti PDV, to zna_i da je takva isplata troak poduze_a (pravne osobe) pa _ak i u slu_aju ako je na isplatnom dokumentu navedeno da se primaocu novca ispla_uje kamata ili glavnica. Naime, za knjigovodstvo je jedino bitno da novac izlazi iz poduze_a, a ako je primalac fizi_ka osoba, onda se automatski pretpostavlja da se radi o isplati za dodanu vrijednost koju je ta osoba stvorila, pa se stoga po tom osnovu mora platiti PDV, to ujedno zna_i da se ne radi o isplati kamate ili glavnice. PLIVA 68 Ako poduze_e kao pravna osoba pla_a dr_avi porez, onda je to tako_er troak unato_ tome to na doznaci pie da se pla_a, primjerice, porez na profit. Koliko je taj porez ve_i, upravo za toliko je ve_i troak odnosno manji profit, to ujedno zna_i da je oporezivanje profita zapravo Sizifov posao, jer poduze_e ulo_i puno truda da ostvari profit, a dr_ava mu ga lako uzme, pa poduze_e mora po_eti iz po_etka. A dr_avi taj porez ne koristi nita, ve_ pravi samo tetu jer se novac nepotrebno kre_e iz jedne u drugu pravnu osobu, a i ina_e se zna da je saldo prometa novca izme_u pravnih osoba uvijek nula. Iz svega toga slijedi zaklju_ak, da je svaka isplata novca za poduze_e troak, pa se onda postavlja pitanje kako vlasnik mo_e do_i do svoje kamate i do svoje glavnice koje je ulo_io u poduze_e? Algoritam kapitala naao je dva rjeenja. Prvo je da vlasnik za ulo_enu glavnicu i pripadaju_u kamatu dobije dionice koje imaju svoju nominalu. Dionice mu slu_e kao potvrda da je u iznosu nominale vlasnik poduze_a, a one su i prenosivi vrijednosni papir, to zna_i da ih vlasnik, ako mu je potreban gotov novac, mo_e prodati na burzi ili bilo kome drugome, i to po cijeni koja je mo_da ve_a od nominale. Drugo je rjeenje da se objavi redovna likvidacija u kojoj poduze_e mora podmiriti sve svoje obveze prema vjerovnicima, to dokazuje kona_nom likvidacijskom bilancom. Sav preostali novac vlasnik mo_e bez pla_anja poreza uzeti iz poduze_a, a koliki je u tome njegov profit i njegova glavnica, to neka prosudi sam vlasnik. Jo bismo na kraju ipak trebali re_i da se dobitak poduze_a ne mo_e oporezivati iz jednostavnog razloga to ga jo nitko nije dobio, a kad _e ga netko dobiti, onda _e ta fizi_ka osoba platiti porez na dodanu vrijednost (PDV), jer to je op_i porez koji pla_aju djelatni gra_ani kad im bilo koja pravna osoba ispla_uje novac po bilo kojem osnovu. Da to bude tako, odredio je algoritam kapitala, to je svemo_ni prirodni zakon koji knjigovodstvo mora potivati, pa stoga neto i tom zakonu. Koji je temeljni zakon to ga prirodno dvojno knjigovodstvo mora u svakom slu_aju potivati Dvojno knjigovodstvo mora prije svega potivati prirodne zakone, jer je tako odredio algoritam kapitala. Prema tom algoritmu novac je jedini mjerodavan da utvr_uje profit, i zato je svaka isplata novca za poduze_e troak. Zbog toga u prirodi i postoji kontrolni saldo pomo_u kojeg svaka osoba mo_e to_no izra_unati profit koji je u nekom razdoblju ostvaren, a taj saldo svakoj osobi ka_e s koliko novca u datom trenutku raspola_e. Ako je kontrolni saldo na kraju odre_enog razdoblja ve_i nego je bio na po_etku tog razdoblja, onda je ta osoba ostvarila zaradu, to je za knjigovodstvo najve_i mogu_i profit. Ako je obratni slu_aj, onda je ta osoba izgubila, to je za knjigovodstvo najmanji mogu_i gubitak. Kontrolni saldo kao samostalni podatak u knjigovodstvu ne postoji, ve_ je on odre_en svim knjigovodstvenim dokumentima koji imaju nominalu izra_enu u novcu. To su dokumenti iz prvog temeljnog dijela dvojnog knjigovodstva koji smo nazvali "NOVAC" (razredi O i 1). Stanje tog prvog dijela je kontrolni saldo, a bitna je zna_ajka dvojnog knjigovodstva da taj isti kontrolni saldo ima i drugi temeljni dio koji smo nazvali "ROBA" (razredi 2 do 9), samo s obratnim predznakom. PLIVA 69 Kako se utvr_uje kontrolni saldo pokazujemo u tabeli 29 u kojoj je primjer kako je knjigovo_a trebao napraviti kona_nu bilancu "Plive" za prvo polugodite l998. godine. U ovom primjeru vidljiv je jo jedan prirodni zakon koji knjigovodstvo mora potivati, a taj je da se podatak o kapitalu tijekom obra_unskog razdoblja nikako ne mo_e smanjiti, ve_ do njegovog smanjivanja mo_e do_i jedino na kraju tog razdoblja i to samo u slu_aju ako je u tom razdoblju ostvaren gubitak. Zahvaljuju_i kontrolnom saldu iz prvog temeljnog dijela i kapitalu koji je konstanta pasive drugog temeljnog dijela, veli_ina pasivne strane knjigovodstvene bilance je uvijek unaprijed odre_ena, to zna_i da knjigovo_i preostaje da po svojoj savjesti uredi samo aktivnu stranu drugog temeljnog dijela. Pri tome eventualno mo_e smanjiti profit ili pove_ati gubitak koji je odre_en kontrolnim saldima, ali kontrolna salda ne mo_e dirati - jer oni su u knjigovodstvenoj bilanci jedina _injenica, a sve ostalo je samo miljenje knjigovo_e (Money is fact, profit is opinion!). Ako pa_ljivo razmotrimo sa_etu izvornu bilancu "Plive" iz tabele 29, onda _emo odmah zapaziti da ta bilanca ne potuje upravo spomenute temeljne zakone koje je odredio algoritam kapitala, a to se vidi po tome to profit nije utvr_en na temelju kontrolnih salda i to je tijekom obra_unskog razdoblja smanjen sam kapital. Naime, u toj je bilanci pogreno prikazan profit u iznosu od 4O7,677.OOO kuna i to unato_ tome to kontrolna salda jasno govore da je ostvaren gubitak od 167,14O.OOO kuna. Dalje, u toj je bilanci jednostavno nestao kapital u iznosu od 219,85O,OOO kuna, jer je na po_etku razdoblja iznosio 3.371,429.OOO kuna, a na kraju razdoblja svega 3.151,579.OOO kuna. To su dvije greke koje su u samom sreditu obra_unskog sustava i neprekidno rue temelje drutvenog i dr_avnog ure_enja, a one postoje zbog toga to se Hrvatska jo uvijek slu_i jednoumnim dvojnim knjigovodstvom biveg re_ima, koje su u novim demokratskim uvjetima preuredili i propisali "stru_njaci" iz tvrtke "RRiF-plus". U tabeli 29 pokazana je sa_eta izvorna bilanca "Plive" koju je napravilo to jednoumno dvojno knjigovodstvo, a ono je jednoumno zbog toga to je aktiva i pasiva u drugom temeljnom dijelu potpuno otvorena, pa stoga jednoumni knjigovo_a mo_e u njemu raditi sve to mu doputa kontrolni saldo iz prvog temeljnog dijela. Zato se u pasivi drugog temeljnog dijela nalaze "razni kapitali" (vidjeti tabelu 3O u kojoj je pokazana izvorna bilanca "Plive") koji slu_e kao pri_uva iz kojih ispla_uje svata. Tako je u prvom polugoditu ispla_en iznos od 219,85O.OOO kuna, pa su za toliko smanjene te pri_uve, to zna_i da jednoumni knjigovo_a _ak ne zna da pri_uve mogu biti samo u novcu koji se nalazi u aktivi prvog temeljnog dijela, a da je izvor sveukupne aktive u kapitalu iz drugog temeljnog dijela. U jednoumnom dvojnom knjigovodstvu tog kapitala nema, i stoga jednnoumni knjigovo_a mo_e u aktivi po vlastitoj volji pove_ati materijalnu imovinu i to onda u pasivi pokazati kao dobitak. Upravo to je u_injeno u bilanci "Plive"; prvo je pove_ana materijalna imovina i smanjen "kapital" za ukupno 574.817.OOO kuna, a potom je za taj iznos popravljen rezultat pa je od 167,14O.OOO gubitka stvoren dobitak u iznosu od 4O7,677.OOO kuna. A da bi jednoumnost tog knjigovodstva i njegovog knjigovo_e dola do punog izra_aja, taj izmiljeni dobitak je s puno hvale _ak javno je objavljen. PLIVA 7O Tabela 29 U OOO kuna ======================================================================== SA_ETA IZVORNA BILANCA "PLIVE" S POGRENO UTVRENIM PROFITOM koja je objavljena u "Vjesniku" od 7. rujna 1998. ======================================================================== Po_etna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Kontr. Aktiva Pasiva Kontr. imovina izvori saldo imovina izvori saldo O1 Novac u poduze_u 173166 +249O7O 3135O3 +8193O O2 Novac kod drugih 52O98 195217 11 Du_nici 818569 11O2395 12 Vjerovnici 794763 1529185 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil -249O7O -8193O 22 Trajna imovina 2597165 2888442 3O Obrtna imovina 525194 588884 8O Profit 4O7677 9O Kapital 3371429 3151579 Z B R O J 4166192 4166192 O 5O88441 5O88441 O ======================================================================== UTVRIVANJE PROFITA 1. Kontrolni saldo 3O.VI.1998. 81.93O 2. Kontrolni saldo 1.I.1998. 249.O7O 3 Gubitak ili negativni profit (1 manje 2) -167.14O ======================================================================== PRIPREMA KOJA JE KNJIGOVOI TEMELJ ZA IZRADU KONA_NE BILANCE "PLIVE" ======================================================================== O1 Novac u poduze_u 173166 +249O7O 3135O3 +8193O O2 Novac kod drugih 52O98 195217 11 Du_nici 818569 11O2395 12 Vjerovnici 794763 1529185 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil -249O7O -8193O 22 Trajna imovina 2597165 3O Obrtna imovina 525194 8O Profit -16714O 9O Kapital 3371429 3371429 Z B R O J 4166192 4166192 O 4733474 O ======================================================================== SA_ETA KONA_NA BILANCA "PLIVE" S ISPRAVNO UTVRENIM PROFITOM ======================================================================== O1 Novac u poduze_u 173166 +249O7O 3135O3 +8193O O2 Novac kod drugih 52O98 195217 11 Du_nici 818569 11O2395 12 Vjerovnici 794763 1529185 ------------------------------------------------------------------------ 21 Gudvil -249O7O -354967 -8193O 22 Trajna imovina 2597165 2888442 3O Obrtna imovina 525194 588884 8O Profit -16714O 9O Kapital 3371429 3371429 Z B R O J 4166192 4166192 O 4733474 4733474 O ======================================================================== PLIVA 71 Tabela 3O U OOO kuna ======================================================================== IZVORNA IMOVINSKA BILANCA "PLIVE" ZA PRVO POLUGODITE 1998. GODINE koja je objavljena u "Vjesniku" od 7. rujna 1998. godine ======================================================================== Po_etna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. Broj i naziv konta Aktiva Pasiva Aktiva Pasiva imovina izvori imovina izvori O1O Novac i ekvivalenti 173.166 313.5O3 O21 Utr_ivi vrijednosni papiri 145.961 O22 Kraktkoro_ni krediti 52.O98 49.256 11O Potra_ivanja 818.569 1,1O2.395 121 Dugoro_ni dugovi 2O8.13O 739.O53 122 Dugoro_na rezerviranja 14.5O2 15.243 123 Obveze iz poslovanja 363.671 414.757 124 Bankovni krediti 21 3O.OOO 125 Obveze za poreze 134.741 193.697 126 Obveze za dividendu 18 77.O51 127 Teku_i dio dugoro_nog duga 73.68O 59.384 ------------------------------------------------------------------------ 221 Gudvil 447.531 432.445 222 Ulaganja 135.O48 173.O71 223 Dugoro_na potra_ivanja 65.652 212.7O5 224 Dugotrajna mater.imovina 1,948.934 2,O7O.221 3OO Zalihe 525.194 588.884 8OO Dobitak teku_e godine O 4O7.677 9O1 Dioni_ki kapital 2,O2O.94O 2,O2O.94O 9O2 Kapitalni dobitak 8O2 23.517 9O3 Trezorske dionice -14.255 -3O.997 9O4 Kapitalne rezerve 6O.762 6O.762 9O5 Zakonske rezerve 66.848 66.848 9O6 Zadr_ani dobitak 1,157.219 939.18O 9O7 Te_ajne razlike -3.596 -23.429 9O8 Manjinski interesi 82.7O9 94.758 ZBROJ BILANCE 4,166.192 4,166.192 5,O88.441 5,O88.441 ======================================================================== Kad je pravi knjigovo_a u "Vjesniku" ugledao tu bilancu i takav dobitak, zgrozio se i pitao: kakvo je to knjigovodstvo koje je moglo napraviti takvu bilancu, ali se odmah sjetio "stru_njaka" iz tvrtke "RRiF-plus" koji jo uvijek sve nas podu_avaju jednoumno knjigovodstvo biveg re_ima, pa kakvo nam je knjigovodstvo, takav _ivot i imamo. A trebali bismo _ivjeti u demokraciji, no zbog tog knjigovodstva jo smo uvijek u autokratskom re_imu, jer jednoumlje koje stvara knjigovodstvo "RRif-a plus" svakoga usmjerava na pogreke, to naprosto prisiljava naeg predsjednika da mora djelovati kao autokrata. Ni oporba ne zna zato je to tako, pa predsjeniku predbacuje da nikada nije bio demokrat niti _e ikada biti! Ne zna oporba da u jednoumljuju nitko ne mo_e biti demokrat, a to _e biti sve dotle dok imamo jednoumno knjigovodstvo i dok je "RRiF-plus" vlast iznad dr_avne vlasti. U tabeli 3O pokazana je izvorna bilanca "Plive" koju je napravilo jednoumno knjigovodstvo prema uputama tvrtke "RRiF-plus" i koja je objavljena u "Vjesniku" od 7. rujna l998. godine, samo smo je ozna_ili kontima iz Standardnog kontnog plana, da bi _itatelji mogli lake uo_iti kako jednoumni knjigovo_a mo_e precjenjivanjem materijalne imovine svako poduze_e prikazati kao da uspjeno posluje. PLIVA 72 Tu bilancu treba popraviti, a kako je to u_injeno, mo_ete vidjeti iz tabele 29 gdje je pravi knjigovo_a najprije na temelju kontrolnih salda izra_unao ispravan poslovni rezultat i saznao da je "Pliva" u prvom polugoditu ostvarila gubitak od 167,14O.OOO kuna. Zatim je po_eo ure_ivati pasivu bilance, pa je prvo u drugi temeljni dio upisao spomenuti gubitak (-167,14O.OOO), a potom je kapital sveo na iznos koji je bio na po_etku godine (3.371,429.OOO). Nakon toga je zbrojio ukupnu pasivnu stranu i dobio iznos od 4.733,474.OOO kuna, a to ujedno i zbroj koji mora imati i aktivna strana. Time je zapravo bilanciranje zavreno, jo je samo trebalo na aktivnu stranu drugog temeljnog dijela upisati neke iznose koji odgovaraju i zbroju bilance i kontrolnom saldu. Radi se zapravo o upisu to realnije vrijednosti materijalne imovine, jer ona je o_ito znatno precijenjena. Ali to da se time mu_i i tra_i tu vrijednost kad njegov diskrecijski konto to automatski ispravlja, te na dugovnu stranu konta gudvil upie iznos -354,967.OOO, _ime je ta imovina dobila realnu knjigovodstvenu vrijednost, a onaj tko ju je ranije precijenio neka se _ali Bogu. Da, to_no je tako, rekla je profesorica engleskog jezika gospo_a Lutvija Rokov koja nam prevodi ove tekstove, jer konto goodwill i je od Boga, pa bi stoga bilo mnogo bolje da se zove - GODWILL. Gudvil je zapravo diskrecijski konto knjigovo_e pomo_u kojeg ispravlja sve greke koje u poslovanju poduze_a _ini njegova okolina i na taj na_in usmjerava ljude na ispravan rad. Me_utim, u jednoumlju nitko nije imun na greke, pa tako i knjigovo_a taj svoj konto ispravke vrijednosti (gudvil) koristi kao dobitak poduze_a, a to je najve_a greka koja se uop_e mo_e napraviti - jer su posljedice stravi_ne. Zbog takvih greaka SFRJ se ratom raspala, zbog takvih greaka Hrvatska do_ivljava svekolike neprilike, a do tih greaka dolazi zbog toga to se naa dr_ava jo uvijek ne slu_i poduzetni_kim knjigovodstvom. U studenom 199O. Katedra ra_unovodstva Ekonomskog fakulteta u Zagrebu dobila je zadatak da definira poduzetni_ko knjigovodstvo. To je u_inila pod vodstvom prof.dr. Mladena Habeka i na str. 49. opirnog elaborata o tom definiranja pie doslovce sljede_e: Kapital poduze_a mo_e se iznutra pove_ati samo za ostvareni profit, a izvana jedino kreditnim i vlasni_kim ulaganjem. Ako se u poslovnim knjigama poduze_a kapital pove_ava na bilo koji drugi na_in (npr. procjenom, revalorizacijom, rezervacijom ...), onda je tog trenutka poduzetni_ko knjigovodstvo prestalo to biti. Na_alost, od tog definiranja nije bilo nita, jer prof.dr. Mladenu Habeku to nisu dozvolili vlasnici "RRiF-a plus" koji su podr_avali nevlasni_ku koncepciju iz bive SFRJ. Zbog toga je od definiranog poduzetni_kog knjigovodstva u_injena monstruozna farsa, a sam taj dr. Habek to je prekomentirao sljede_im rije_ima: Priznajem da je dvojno knjigovodstvo najljepi izum ljudskog duha, ali mu je mana da se mo_e prilagoditi svakoj koncepciji. I tako je prof.dr. Mladen Habek, koriste_i tu "manu", pripremio Zakon o ra_unovodstvu i "uskladio" knjigovodstvo sa me_unarodnim standardima u kojemu je najva_nije da se dobitak mo_e posti_i precjenjivanjem materijalne imovine, te time "RRiF-u plus" omogu_io da svojim "planom ra_una poduzetni_kog knjigovodstva" vlada Hrvatskom. Kakva je to vladavina, najbolje _emo vidjeti ako taj "plan ra_una" usporedimo sa Standardnim kontnim planom kojim se u naem primjeru slu_i "Pliva" da bi se organizirala kao korporacija. 23.XII.1998. Prof.dr. ANTE LAUC Tabela 29 U miljunima kuna ======================================================================== OBRA_UN PODUZE_A KORPORACIJE "PLIVA" ZA PRVO POLUGODITE 1999. GODINE ======================================================================== Broj i naziv konta "H" D N I F K M "Pliva" 91 Po_etna glavnica 171O 118O 82O 176O 374O 35OO 64O 1335O 7O Cijena robe 86 2OO 46O 365 818 753 153O 4212 ------------------------------------------------------------------------ 41 Prenesena vrijednost - 57 32O l7O 445 41O 1442 2844 42 Dodana vrijednost - 7O 74 85 16O 158 44 591 43 Viak vrijednosti 86 59 41 88 187 175 32 668 4O Trokovi (41+42+43) 86 186 435 343 792 743 1518 41O3 ------------------------------------------------------------------------ 81 Vlastita kamata (5% od 91) 86 59 41 88 187 175 32 668 82 Dobitak poduze_a (7O-4O) - 14 25 22 26 1O 12 1O9 8O Profit (81+82) 86 73 66 11O 213 185 44 777 91 Ulo_ena glavnica (91+81) 1796 1239 861 1848 3927 3675 672 14O18 92 Glavnica iz dobitka (=82) - 14 25 22 26 1O 12 1O9 9O Ukupna (91+92) 1796 1253 886 187O 3953 3685 684 14127 ======================================================================== Ako usporedimo ovaj obra_un sa projektom iz tabele 22, vidjet _emo da se jedino iznos vlastite kamate (konto 8O) iz obra_una to_no podudara s iznosom te kamate iz projekta. To tako mora biti, jer glavnica i kamatna stopa uvijek trebaju biti poznate prije po_etka poduzetni_kog ciklusa, pa je to razlog da je vlastita kamata u obra_unu jednaka projektiranoj. Pri tome je najva_nije da se glavnica to to_nije utvrdi, to zna_i da treba to kvalitetnije izraditi projekt za sljede_e obra_unsko razdoblje.  ".Ck257Y8^8ZZԈťce"i&}`~!!KLפ.9p9:2;?>F>uAA\GGoItIIVJ~R,:ضxnL tKKKK.OiPQ"Rv]w]]]]uuD U]`c U]`c U]`c ]`c Y]`c ]`c]cPDE u kyO)j]3}<}E T !,0,q*!j|QTO K !G!!! "J"q%r%%0(())B*+k++&,f,,,/-p-,0,p---%...3/t///00o00/1G111*2k24757~77?88889x99:9:z:::8;;; <A<<<<====,0,= >Q>>>g@h@DDENEFfFFF>GGGG0HqHHHI*IrIIJKJJJ KMKKKLGLLLMfMMQQ,q,0+QkSlSUULVMVXXZZ]^``cccEdddeZeee#f[fffgVggghWhhhiRiiij\jjj,0,j!k"kMmNmmm[o\ooo-ppp~ħ SۨTͩN֪O,0,$c/2_`]^45 i*L$x'p!Iq,0,,T-F@_`ijGHpq12*+.,0,./yz{|} 2vw01kl7 V    ,0,    D    d   <]7XY  GH-.!!!!!!,0,!7"8"u""""%%)),,1020304050~00=3>355H9I9J9K999::;;X>Y>Z>[>\>>>WBXB/F0F,0,0FIILLMMM M MSMTMMMNNPPPSQSWW[[[[[[[g[h[ _ _S___ `g```;aaab,q,0+bYbbb.cuccdMdddd%h&h"j#j$j%j&jojpjjj-k.k$n%nqqttyyyy\y]yl{m{~~ ,0, dہ܁̄̈́نچ}~щ_0dhыҋ.2rs_`:;<,q,0+<=>?ؙٙNOPɠʠˠ̠͠  BϨW25},0,Ȫʪ[67;<^_`a67CDEFGHۼi?ϾY,0,Yӿ L` LX/x2z|}IJBCbc,0,-.k !{cdD]7X,0,X1y ZEF/x R*rJ#k=`9,0,Z4| Ux y 89>?_8,q,0+ !d,uCA Ka;B    !R!!!"Y"l""""#S#^#,0,^###,$t$$$$$$ % %N&O&&u''(P(S({(((1)w))*L***!+g+++<,,,-Z---]...//,0,//u//0G000"1k1123333344@6A6r9s95;6;q<r<H>I>@@%A&A'A(A)A*AsAtAuAA-B.BDDF,0,FFGGXJYJNNNNNOOPPP5QvQQQ=RRRS_SSS7TTUYUUU1VyVV WQWWW*XsX}XXX,0,XY7YOYYYY6Z7Zd]e]f]g]h]i]]]@_A___`_```8aaabCbbbcNcccdRddd,eteee?f,0,?fff gJgggh]hhh/ipiijBjjjkFkkklcllllllllllDmmmnXnnn+olooo/p,0,/pxpp qQqqqrdrrr'shsss9tttuSuuu%vfvvv)wjwwwʹ_:I׶ضNij=>,0,ef]^ghNO6A7,0,789:;<uvwx12tuRSTUVWXw~67; < = > ? @  ,0,    klmn\ GHj  ##%%%%%%?&@&&Z'''4(|((,0,( )U))).*v**+H+++",,,-Z--../X///10Y000+1t11222'3o334H4445b555,0,5<6>6?6@6A6B6666c77788889Y9991:y:: ;Q;;;)<r<<=J===">j>>>B???@b@@@,0,@FFFHHKK/N0NjPkP#R$R,TnToTpTqTrTsTtTuTvTwTxTyTzT{T|T}T~TTTTTT,0,TTTTTTTTTTTTTTTT%UnUUUHVVV"WjWWWCXXXYdYYY=ZZZ[_[`[W]X]Y]Z][],0,[]\]]]^]_]`]a]b]c]d]e]f]g]h]i]j]k]l]m]n]o]p]q]r]s]t]u]v]x]y]z]{]}]~]]]]],0%!K"@"Normal3 ]a c"A@"Default Paragraph Font+@ Endnote Text$*@$Endnote Referencech@ Footnote Text$&@!$Footnote Referencech,@,TOC 10,$ (@(TOC 20,$ (@(TOC 3p0,$ (@(TOC 4@ 0,$ (@(TOC 50,$ &@&TOC 60,$@TOC 7 0,&@&TOC 80,$&@&TOC 90,$ * @*Index 1`,$ * @*Index 20,$ (.`( TOA Heading ,$U"@Caption"O"_Equation CaptioncZ] !!!!!!!! ! ! ! !!!!!!!!!%!&!'!(!)!*!+!,!- .B%*/8BL/Wa qwfc]HZ 7+ZANA)[F H  ($CHbM ]!p-=Qj1u . !0Fb <YX^#//FX?f/p{E7 (5@T[]]Z%)*+,128:>?BEQS[]`acdklsuz~ "$'+-.349:=>FGQR_`eiqruv|}    "&')*/067?@GHPQZ[_`bcijsuxy|}   !.37:@AGHIJRTXY]^cirsz{  '(56:;=>FGMY^_abklopuv  '(0156:;=>DERSWX_`abhiosz{  !"'),023:;?@DENOTU]^alqrst|}  %&013478<=FGLMWXYZfgrsz{   "#)*34:;DEMOVfhirswxz{       ! " % ( 1 2 5 6 : ; @ A H I M N P Q S T X Y \ ] a j m n s u x y | }      " % . / 5 9 > ? F G L M V W Y Z \ ] b c f g h i p s w x z {      ! ( ) . / 3 4 = > @ A J K R S X Z a b h 4 6 = > E y         $ & , . 3 7 = ? E G L h o q w y ~ nstwx~Cak",2~5;<c#5<E LSUVX_epz )*03467;<DEHIRS`befijopuv~ !#$&'.1:;ABJLSUZ_efkmpq{   '489=>@AIJLMTU_`eflmstv~  #$&')*0178ABHIQRSTYZabfgijst|}!'()_`eij1PWX`ho}  PRTUZ]e :X_ntNPRSYnuw~  1OUV]-KRahz IJQS[\cdghjkpqstwx~        & ' + , / 2 9 ; @ B J K P Q U W X Y [ \ ^ _ d g m n t u | !!! !!!!!!!! !$!%!'!(!*!+!2!4!=!F!L!M!R!S!X!Y!]!^!d!e!g!h!r!s!z!{!}!~!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!"""" " """""""$"%"."/"1"2"7"8">"?"B"C"I"J"O"P"X"Y"["\"d"i"o"r"u"v"x"y"""""""""""""""""""""""""""""""""""########$#%#-#.#4#5#=#>#?#@#B#C#G#H#J#P#R#S#V#Y#_#`#j#k#o#p#s#t#~####################################$$ $ $$$$'$*$+$2$5$8$9$;$<$>$?$B$C$L$M$O$P$V$W$b$c$d$e$r$t$v$w$|$}$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$%% %%%%%%!%"%'%(%.%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%&& & &&&&&!&#&'&(&-&.&5&6&9&:&D&E&G&H&N&O&\&^&h&j&p&q&|&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&='A'B'''''''(,(3(4(<(S(Z([(e(k(o(p(q(r(w(x(}((((((((((((((((((()))) )%)&)e)g)i)j)o)r)w)))))))))))*** * ****(*.*/*V*q*s*t*{*********+$+%+d+e+g+h+n+o+v+++++++++++,, ,,,,2,3,Z,,,,,,,,-(-/-0-n-s-t-u-v-------------K.T.U.Z..................///#/)/*/i/k/n/o/y/z/////////////////////////////////////000 000000"0&0'0-0.090:0>0?0D0E0M0N0P0Q0W0Y0c0d0k0l0m0n0t0u0w0{00000000000000000000000000000000000000001 1 1111111$1(1*1+1011171?1E1F1J1P1U1Y1]1^1i1j1n1o1y1z11111111111111111111111111111111111222 2222222 2!2,2-21222;2<2>2?2D2E2M2O2R2V2\2]2a2b2h2i2p2r2u2v2}2~2222222222222222222222222222222222222222233 3 333333#3+3,3.3/3435373D3H3I3M3N3V3W3`3a3h3i3j3k3m3n3s33333333333333333333333333333344 4 4444444'4*40454;4<4=4s4t4y4}4~4444444>5^5e5f5n5{55555555555555555555555566 6666!6(6*606267686w6y6{6|66667 7 7777~77777777788808788888888888 99999999::::(;/;A;H;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;<<<< < <<<<<<<%<&<(<)<-<.<2<3<9<:<@<A<I<K<X<Y<[<\<c<d<m<n<v<y<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<======== =#=$=+=,=-=.=1=2=7=8=@=A=C=D=I=N=S=T=W=X=^=_=d=h=m=n=p=r=|=~=================================>>>>>>>>>#>&>'>)>*>->5>@>A>G>J>T>U>`>a>b>c>p>q>x>z>~>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>> ? ?????? ?"?#?0?2?;?=?B?C?E?F?H?Q?U?V?X?Y?b?c?j?k?u?w?}?~?????????????????????????????????@@@ @@@@@ @!@#@$@&@'@.@/@:@;@?@@@D@L@O@P@U@V@[@^@d@h@m@n@p@q@s@t@|@}@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@AAAAAAAA%A&A2A3A8A9ACAEAKANAQARATAUAZA[AaAbAlAnAsAuA~AAAAAAAAAAAAAAAAAAAAABBB BBMBOBTBUB`BBBBBBC CCC#C$C%C&C+C,C1C5C;C>CDCFCKCNCTCWC]C_CdC}CCCCCCCCCCCCCCD DDDDDDDDEuEE.F7F8F=FvFFFFFFFFFFOGUGGGGGQHWHXH_HKIRIIIII JJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJKK K KKKKK K#K$K0K2K7K9KAKBKGKHKOKPKTKUK]K^KaKbKiKtKuKvKxKyKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKLLL L LLLLLL L&L'L1L2L9L;L@LELGLHLKLLLSLTLZL[L]L^LcLgLhLmLwLxLyLzLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLMM M MMMM#M$M*M0M4M7M8M>M?MAMBMHMJMOMSM[M\M^M_MfMgMnMoMuMwM{MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMNNN N NNNNN%N'N,N.N1N2N8N9NU?UAUEUQUYUfUgUlUmUuUvUxUyUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUVVVVVVVV V!V%V'V3V4V6V7V9V:VBVCVHVNVQVRVWVXVZV[VgVoVuVzVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVW WWWWWW"W$W(W)W+W,W.W/W9W:WAWDWGWHWNWPWXWYW_W`WaWbWiWjWrWtW{W|WWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWXXX X XXXXXXXXX'X(X0X1X5X9X>XAXIXKXNXOXQXRXTXUX\X]XaXfXhXiXnXrXwXyXzX{XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXYY Y YYYYY#Y$Y,Y-Y6Y7Y=Y>YFYHYKYLYOYPYRYSYZY[YbYcYiYkYpYxYyY~YYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYZ ZZZZZZZ!Z"Z'Z+Z.Z/Z1Z2Z>Z@ZDZEZMZNZTZUZ\Z]ZaZfZlZmZqZrZvZwZ}Z~ZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZ[[[ [[[[[[!["[&['[)[*[,[-[/[0[5[:[A[B[M[N[T[V[^[a[l[m[u[v[z[{[}[~[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[\\\ \ \\\\\\#\,\3\4\<\@\H\I\O\P\T\U\W\Y\^\`\b\c\j\k\q\r\}\\\\\\\\\\\\\\\\\\\]]]]]]aaaaaaaaaabbbbddddgggg h"h$h%h jjjjjjj jLjNjTjUjjjjjjjjjjjlllllmmmmmmzn|n}n~nascsesfslsmsv v)v*vvvvvmwowpwrwwwwwxxxxy{z{{{{{{|||| | } } }}  IKMNQRYZabijЉӉ؉ى S CJKST68;<%&-./1 67=> %'EFNOmnuv*+01^_`anpqr%'+,./9:BCYZabkl àʠˠҠӠ -.;=ghqrz{ *+,-9:ABqr{|âŢ XYcdlouvxy23=>}Ŧbghi#$<=?@vwz{ϫЫګ۫ %&BCDEӬԬެ߬9;=>KLVW_`DEJKz|ŮƮήϮ#$+,0167UV]`cd|}ȯʯͯί56ABHJKLrsxyŰưEFMN±ñͱαԱձ56>?^_ghklڲ۲/0:;ȳɳѳҳڳ۳%&ǴȴϴѴٴڴ޴ߴ$%DEJKST[\pqz{µõֵ׵ ABKLfgpq~ 1289?@BCTU`bhjrsɷ˷ηϷѷҷڷܷ "#)*;<=>"#'(*+./45=>GHMNWX^_ùĹιϹҹӹչֹ 459:<=JKUVqryz{|պֺǻȻʻ˻uvѼӼּ׼ۼܼVW[\bcQRZ[klrs)*23tuwx¿̿οѿҿ@AKLPQZ[|}KLQR,-56!"$%'(126789CDIJ)PVWntwy}~DWY]belpwx:;CD?DEFqs}PQYZoptv{|xy{| "$'(57ABKLPQ67=>efoq{|~()+,VW_`bcefhinotvyz !/056hjmnqrtu{| !"23AB`aefghqtwx|} *+\]fh/056?@EHklxz'(*+46;<PQ\]z{ /023KLNO"#0167rsvw pqst{| ijopvw}~STWXVWXY\]ghqrwxuZxZ3laucC:\al\vv\PLIVA.doclaucC:\al\vv\PLIVA9.doc@ \Times New Roman Symbol &ArialTimes New Roman CE5Courier New"9)&5f5f/|j$)PLIVA 1 Xlauc  !"#$%&'()*+,-./0123456789:;<=>?@ABCDEFGHIJKLMNOPQRSTUVWXYZ[\]^_`abcdefghijklmnopqrstuvwxyz{|}~      !"#$%&'()*+,-./0123456789:;<=>?@ABCDEFGHIJKLMNOPQRSTUVWXYZ[\]^_`abcdefghijklmnopqrstuvwxyz{|}~Root EntryrdPerfect 5.x for Windows (*.doc)<@H F@QZEPՃv0@WordDocument97WCompObjІHWordPerfect 5.1  File (*.doc)jSummaryInformation( +1/.2345678;<=>?@ADEFGHIJLMNOPQRSTUVWXYZ[\]^_`abcdefghijklmnopqrstuvwxyz{|}~ DocumentSummaryInformation8 PRoot EntryrdPerfect 5.x for Windows (*.doc)<@H F@QZEP`4|v0@WordDocumentDCompObjІHWordPerfect 5.1  File (*.doc)jSummaryInformation(       !"+/. Normal.dotlaucvv3GMicrosoft Word for Windows 95@0@״u@v ՜.+,0 HP\dl t| YGn` PLIVA 1  FMicrosoft Word Document MSWordDocWord.Document.69qOh+'0$0<HTh x   PLIVA 1 XucLlaucC:\al\vv\PLIVA.doclaucC:\al\vv\PLIVA9.doclaucC:\al\vv\PLIVA9.doc@  0,suv#()4HM`gp~OPno{|:;]^ `asa]ava]aa]aa]aa]aa$a]a]a0a]a4a]aGa]aPa*aaJaaKa"aLaAaMaNaNaUaOa aPa0aQaeaR`l`haj`{`|``a`a`Ĺ``v]`]`\Times New Roman Symbol &ArialTimes New Roman CE5Courier New"9)&5f5f `$)PLIVA 1 XlaucܥhW e]7W **jjjjjjU\SSSSSSSCVXV0S+0SR  !"#$%&'()*+,-./0123456789:;<=>?@ABCDEFGHIJKLMNOPQRSTUVWXYZ[\]^_`abcdefghijklmnopqrstuvwxyz{|}~RRR(SՃvSRLRAUTOPOIETINA BILANCA Prof.dr. Ante Lauc i Vlado Vugrin, dipl oec. Zahvaljujemo "Vjesniku" to je objavio bilancu "Plive" u kojoj se govori o izvrsnim poslovnim rezultatima i o velikom dobitku te nae najvee farmaceutske tvrtke. Meutim, nije tono da je "Pliva" ostvarila veliki dobitak, jer to je varka kojom nas obmanuje neprirodno knjigovodstvo kojim se Hrvatska jo uvijek slui. Naime, takvo knjigovodstvo u svojim bilancama uvijek nastoji prikazati sve mnogo ljepim od onoga to doista jeste, a takav je sluaj i sa bilancom "Plive". Nije da ovime elimo osporiti izvrsne poslovne rezultate koje ta tvrtka ostvaruje, ali oni nisu takvi kakvi su prikazani u objavljenoj bilanci, naprotiv, "Pliva" je prvo polugodite 1988. godine zavrila sa gubitkom, to nam jasno kazuje prirodno dvojno knjigovodstvo. To emo u daljem tekstu i dokazati, samo emo prije toga istaknuti razliku izmeu prirodnog i neprirodnog dvojnog knjigovodstva poduzea Knjigovodstvo poduzea je po svojoj prirodi dvojno jer se sastoji iz dva temeljna dijela; prvi je financijsko knjigovodstvo koje mi skraeno zovemo "NOVAC", a drugi je trokovno ili robno knjigovodstvo koje zovemo "ROBA". U prirodnom je knjigovodstvu bitno to kae "NOVAC", jer se u taj dio knjie samo dokumenti koji imaju svoju nominalu izraenu u novcu. Postoji sintagma koja kae da dvojno knjigovodstvo ine izlazni i ulazni rauni, a razlika izmeu tih rauna je rezultat koji se nalazi u depu vlasnika. U dvojnom knjigovodstvu taj je "dep" saldo prvog temeljnog dijela ("NOVAC") koji je ujedno i kontrolni saldo, jer to je podatak koji mora potivati drugi temeljni dio ("ROBA"). Otuda i sintagma koja kae da je novac injenica, a profit je samo miljenje (Money is fact, profit is opinion). Meutim, neprirodno knjigovodstvo prednost daje "ROBI" i stoga sugerira knjigovoi da to vie procijeni raznu dugotrajnu i kratkotrajnu materijalnu imovinu poduzea i da razliku te procjene, u odnosu na onu koja je bila na poetku razdoblja, proglaava dobitkom. Ali "NOVAC je neumoljiv, pa izbacuje svoj kontrolni saldo iz kojega proizlazi sasvim drugaiji rezultat (dobitak, profit), a to je injenica koju na kraju "ROBA" mora prihvatiti - jer novac je taj koji mjeri vrijednost. To ujedno znai da neprirodno knjigovodstvo uope ne priznaje tu temeljnu funkciju novca, pa e nas u konanici taj isti novac kazniti tako da ga bude sve vie, a robe sve manje. Sve ovo to je naprijed reeno dokazat emo na polugodinjoj bilanci "Plive" koja je 7.IX.1998. objavljena u "Vjesniku", i to tako da emo najprije tu istu bilancu pokazati u prirodnom obliku, a potom njezine razne varijante te na kraju jo i bilancu u koju je algoritam kapitala ugradio glavnicu - da bi knjigovoa (kompjutor) mogao svoj posao raditi bez greaka. U tabeli 1 pokazana je bilanca "Plive u skraenom standardnom kontnom planu koji proizaao iz prirodnog kontnog plana (vidjeti prilog). Tabela 1 U OOO kuna =============================================================== BILANCA "PLIVE" U KOJOJ JE PODATAK O OSTVARENOM PROFITU POGREAN =============================================================== Poetna 1.I.1998. Zavrna 3O.VI.1998. om, revalorizacijom, rezervacijom ...), onda je tog trenutka poduzetni_ko knjigovodstvo prestalo to biti. Na_alost, od tog definiranja nije bilo nita, jer prof.dr. Mladenu Habeku to nisu dozvolili vlasnici "RRiF-a plus" koji su podr_avali nevlasni_ku koncepciju iz bive SFRJ. Zbog toga je od definiranog poduzetni_kog knjigovodstva u_injena monstruozna farsa, a sam taj dr. Habek to je prekomentirao sljede_im rije_ima: Priznajem da je dvojno knjigovodstvo najljepi izum ljudskog duha, ali mu je mana da se mBKo_e prilagoditi svakoj koncepciji. I tako je prof.dr. Mladen Habek, koriste_i tu "manu", pripremio Zakon o ra_unovodstvu i "uskladio" knjigovodstvo sa me_unarodnim standardima u kojemu je najva_nije da se dobitak mo_e posti_i precjenjivanjem materijalne imovine, te time "RRiF-u plus" omogu_io da svojim "planom ra_una poduzetni_kog knjigovodstva" vlada Hrvatskom. Kakva je to vladavina, najbolje _emo vidjeti ako taj "plan ra_una" usporedimo sa Standardnim kontnim planom kojim se u naem primjeru slu_i "Pliva" da bi se organizirala kao korporacija. 23.XII.1998. Prof.dr. ANTE LAUC Tabela 29 U miljunima kuna ======================================================================== OBRA_UN PODUZE_A KORPORACIJE "PLIVA" ZA PRVO POLUGODITE 1999. GODINE ======================================================================== Broj i naziv konta "H" D N I F K M "Pliva" 91 Po_etna glavnica 171O 118O 82O 176O 374O 35OO 64O 1335O 7O Cijena robe 86 2OO 46O 365 818 753 153O 4212 ------------------------------------------------------------------------ 41 Prenesena vrijednost - 57 32O l7O 445 41O 1442 2844 42 Dodana vrijednost - 7O 74 85 16O 158 44 591 43 Viak vrijednosti 86 59 41 88 187 175 32 668 4O Trokovi (41+42+43) 86 186 435 343 792 743 1518 41O3 ------------------------------------------------------------------------ 81 Vlastita kamata (5% od 91) 86 59 41 88 187 175 32 668 82 Dobitak poduze_a (7O-4O) - 14 25 22 26 1O 12 1O9 8O Profit (81+82) 86 73 66 11O 213 185 44 777 91 Ulo_ena glavnica (91+81) 1796 1239 861 1848 3927 3675 672 14O18 92 Glavnica iz dobitka (=82) - 14 25 22 26 1O 12 1O9 9O Ukupna (91+92) 1796 1253 886 187O 3953 3685 684 14127 ======================================================================== Ako usporedimo ovaj obra_un sa projektom iz tabele 22, vidjet _emo da se jedino iznos vlastite kamate (konto 8O) iz obra_una to_no podudara s iznosom te kamate iz projekta. To tako mora biti, jer glavnica i kamatna stopa uvijek trebaju biti poznate prije po_etka poduzetni_kog ciklusa, pa je to razlog da je vlastita kamata u obra_unu jednaka projektiranoj. Pri tome je najva_nije da se glavnica to to_nije utvrdi, to zna_i da treba to kvalitetnije izraditi projekt za sljede_e obra_unsko razdoblje.  ".Ci jo dodatnih 11O kuna. To zna plaen i zaOvdjejedino autopoietino k257Y8^8ZZԈťce"i&}`~!!KLפ.9p9:2;?>F>uAA\GGoItIIVJ~R,:ضxnL tKKKK.OiPQ"Rv]w]]]]]]]uuD U]`c U]`c U]`c ]`c Y]`c ]`c]cSTTTTTTTTTTTTTTTT%UnUUUHVVV"WjWWWCXXXYdYYY=ZZZ[_[`[W]X]Y]Z][],0,[]\]]]^]_]`]a]b]c]d]e]f]g]h]i]j]k]l]m]n]o]p]q]r]s]t]u]v]x]y]z]{]}]~]]]]]ij|},0+!K"@"Normal3 ]a c"A@"Default Paragraph Font+@ Endnote Text$*@$Endnote Referencech@ Footnote Text$&@!$Footnote Referencech,@,TOC 10,$ (@(TOC 20,$ (@(TOC 3p0,$ (@(TOC 4@ 0,$ (@(TOC 50,$ &@&TOC 60,$@TOC 7 0,&@&TOC 80,$&@&TOC 90,$ * @*Index 1`,$ * @*Index 20,$ (.`( TOA Heading ,$U"@Caption"O"_Equation Captioncdanu vrijednost stvaraju isklju枞dobiti, profita i/ili Umjesto zakljuka Po metodologiji koju je razradio V. Vugrin, a teorijski nezavisno doao do slinih zakljuaka A. Lauc mogue je u kratko vrijeme ispravnim reflektiranjem tijekova roba i novca uvesti red u nae gospodarstvo, znaajno smanjiti fisklana i monetarna optereenja i zapoeti investiranjem u motivaciju ljudi, profesionalnu osposobljenost i timsku organizaciju. tro god nosi profit moe se iz autopoietine paradigme financirati knjinim novcem i mi bismno u 3 do 6 mejseci mogli izi-i iz kaosa u koji su nas doveli alopoietini strunjaci i rukovodioci. Napomena:Ukoliko preko MZT bude interesa spremnismo razvbiti telekonferenciju gdje bismo sve ove probleme putem intraneta raspravljali dalje. Osijek 26.5. 1999. Prof dr Ante Lauc ]`acdklsuz~ "$'+-.349:=>FGQR_`eiqruv|}]]]]]]]]*JKLMNOPQRhj{|Ĺ U]`c ]`cu ]`c34,0] !!!!!!!! ! ! ! !!!!!!!!!% .B%*/8BL/Wa qwfc]HZANA)[F H  ( ]!p-=Qj1u . !0Fb <YX^#//FX?f/p{E7 (5@T[]%)*+,128:>?BEQS[]`acdklsuz~ "$'+-.349:=>FGQR_`eiqruv|}    "&')*/067?@GHPQZ[_`bcijsuxy|}   !.37:@AGHIJRTXY]^cirsz{  '(56:;=>FGMY^_abklopuv  '(0156:;=>DERSWX_`abhiosz{  !"'),023:;?@DENOTU]^alqrst|}  %&013478<=FGLMWXYZfgrsz{   "#)*34:;DEMOVfhirswxz{       ! " % ( 1 2 5 6 : ; @ A H I M N P Q S T X Y \ ] a j m n s u x y | }      " % . / 5 9 > ? F G L M V W Y Z \ ] b c f g h i p s w x z {      ! ( ) . / 3 4 = > @ A J K R S X Z a b h 4 6 = > E y         $ & , . 3 7 = ? E G L h o q w y ~ nstwx~Cak",2~5;<c#5<E LSUVX_epz )*03467;<DEHIRS`befijopuv~ !#$&'.1:;ABJLSUZ_efkmpq{   '489=>@AIJLMTU_`eflmstv~  #$&')*0178ABHIQRSTYZabfgijst|}!'()_`eij1PWX`ho}  PRTUZ]e :X_ntNPRSYnuw~  1OUV]-KRahz IJQS[\cdghjkpqstwx~        & ' + , / 2 9 ; @ B J K P Q U W X Y [ \ ^ _ d g m n t u | !!! !!!!!!!! !$!%!'!(!*!+!2!4!=!F!L!M!R!S!X!Y!]!^!d!e!g!h!r!s!z!{!}!~!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!"""" " """""""$"%"."/"1"2"7"8">"?"B"C"I"J"O"P"X"Y"["\"d"i"o"r"u"v"x"y"""""""""""""""""""""""""""""""""""########$#%#-#.#4#5#=#>#?#@#B#C#G#H#J#P#R#S#V#Y#_#`#j#k#o#p#s#t#~####################################$$ $ $$$$'$*$+$2$5$8$9$;$<$>$?$B$C$L$M$O$P$V$W$b$c$d$e$r$t$v$w$|$}$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$$%% %%%%%%!%"%'%(%.%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%&& & &&&&&!&#&'&(&-&.&5&6&9&:&D&E&G&H&N&O&\&^&h&j&p&q&|&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&='A'B'''''''(,(3(4(<(S(Z([(e(k(o(p(q(r(w(x(}((((((((((((((((((()))) )%)&)e)g)i)j)o)r)w)))))))))))*** * ****(*.*/*V*q*s*t*{*********+$+%+d+e+g+h+n+o+v+++++++++++,, ,,,,2,3,Z,,,,,,,,-(-/-0-n-s-t-u-v-------------K.T.U.Z..................///#/)/*/i/k/n/o/y/z/////////////////////////////////////000 000000"0&0'0-0.090:0>0?0D0E0M0N0P0Q0W0Y0c0d0k0l0m0n0t0u0w0{00000000000000000000000000000000000000001 1 1111111$1(1*1+1011171?1E1F1J1P1U1Y1]1^1i1j1n1o1y1z11111111111111111111111111111111111222 2222222 2!2,2-21222;2<2>2?2D2E2M2O2R2V2\2]2a2b2h2i2p2r2u2v2}2~2222222222222222222222222222222222222222233 3 333333#3+3,3.3/3435373D3H3I3M3N3V3W3`3a3h3i3j3k3m3n3s33333333333333333333333333333344 4 4444444'4*40454;4<4=4s4t4y4}4~4444444>5^5e5f5n5{55555555555555555555555566 6666!6(6*606267686w6y6{6|66667 7 7777~77777777788808788888888888 99999999::::(;/;A;H;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;<<<< < <<<<<<<%<&<(<)<-<.<2<3<9<:<@<A<I<K<X<Y<[<\<c<d<m<n<v<y<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<<======== =#=$=+=,=-=.=1=2=7=8=@=A=C=D=I=N=S=T=W=X=^=_=d=h=m=n=p=r=|=~=================================>>>>>>>>>#>&>'>)>*>->5>@>A>G>J>T>U>`>a>b>c>p>q>x>z>~>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>> ? ?????? ?"?#?0?2?;?=?B?C?E?F?H?Q?U?V?X?Y?b?c?j?k?u?w?}?~?????????????????????????????????@@@ @@@@@ @!@#@$@&@'@.@/@:@;@?@@@D@L@O@P@U@V@[@^@d@h@m@n@p@q@s@t@|@}@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@@AAAAAAAA%A&A2A3A8A9ACAEAKANAQARATAUAZA[AaAbAlAnAsAuA~AAAAAAAAAAAAAAAAAAAAABBB BBMBOBTBUB`BBBBBBC CCC#C$C%C&C+C,C1C5C;C>CDCFCKCNCTCWC]C_CdC}CCCCCCCCCCCCCCD DDDDDDDDEuEE.F7F8F=FvFFFFFFFFFFOGUGGGGGQHWHXH_HKIRIIIII JJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJJKK K KKKKK K#K$K0K2K7K9KAKBKGKHKOKPKTKUK]K^KaKbKiKtKuKvKxKyKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKKLLL L LLLLLL L&L'L1L2L9L;L@LELGLHLKLLLSLTLZL[L]L^LcLgLhLmLwLxLyLzLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLMM M MMMM#M$M*M0M4M7M8M>M?MAMBMHMJMOMSM[M\M^M_MfMgMnMoMuMwM{MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMNNN N NNNNN%N'N,N.N1N2N8N9NU?UAUEUQUYUfUgUlUmUuUvUxUyUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUUVVVVVVVV V!V%V'V3V4V6V7V9V:VBVCVHVNVQVRVWVXVZV[VgVoVuVzVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVW WWWWWW"W$W(W)W+W,W.W/W9W:WAWDWGWHWNWPWXWYW_W`WaWbWiWjWrWtW{W|WWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWWXXX X XXXXXXXXX'X(X0X1X5X9X>XAXIXKXNXOXQXRXTXUX\X]XaXfXhXiXnXrXwXyXzX{XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXYY Y YYYYY#Y$Y,Y-Y6Y7Y=Y>YFYHYKYLYOYPYRYSYZY[YbYcYiYkYpYxYyY~YYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYYZ ZZZZZZZ!Z"Z'Z+Z.Z/Z1Z2Z>Z@ZDZEZMZNZTZUZ\Z]ZaZfZlZmZqZrZvZwZ}Z~ZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZZ[[[ [[[[[[!["[&['[)[*[,[-[/[0[5[:[A[B[M[N[T[V[^[a[l[m[u[v[z[{[}[~[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[[\\\ \ \\\\\\#\,\3\4\<\@\H\I\O\P\T\U\W\Y\^\`\b\c\j\k\q\r\}\\\\\\\\\\\\\\\\\\\]]]]]]aaaaaaaaaabbbbddddgggg h"h$h%h jjjjjjj jLjNjTjUjjjjjjjjjjjlllllmmmmmmzn|n}n~nascsesfslsmsv v)v*vvvvvmwowpwrwwwwwxxxxy{z{{{{{{|||| | } } }}  IKMNQRYZabijЉӉ؉ى S CJKST68;<%&-./1 67=> %'EFNOmnuv*+01^_`anpqr%'+,./9:BCYZabkl àʠˠҠӠ -.;=ghqrz{ *+,-9:ABqr{|âŢ XYcdlouvxy23=>}Ŧbghi#$<=?@vwz{ϫЫګ۫ %&BCDEӬԬެ߬9;=>KLVW_`DEJKz|ŮƮήϮ#$+,0167UV]`cd|}ȯʯͯί56ABHJKLrsxyŰưEFMN±ñͱαԱձ56>?^_ghklڲ۲/0:;ȳɳѳҳڳ۳%&ǴȴϴѴٴڴ޴ߴ$%DEJKST[\pqz{µõֵ׵ ABKLfgpq~ 1289?@BCTU`bhjrsɷ˷ηϷѷҷڷܷ "#)*;<=>"#'(*+./45=>GHMNWX^_ùĹιϹҹӹչֹ 459:<=JKUVqryz{|պֺǻȻʻ˻uvѼӼּ׼ۼܼVW[\bcQRZ[klrs)*23tuwx¿̿οѿҿ@AKLPQZ[|}KLQR,-56!"$%'(126789CDIJ)PVWntwy}~DWY]belpwx:;CD?DEFqs}PQYZoptv{|xy{| "$'(57ABKLPQ67=>efoq{|~()+,VW_`bcefhinotvyz !/056hjmn*qrtu{| !"23AB`aefghqtwx|} *+\]fh/056?@EHklxz'(*+46;<PQ\]z{ /023KLNO"#0167rsvw pqst{| ijopvw}~STWXVWXY\]ghqrwxrsyz|} "#()/01245:;FHMNTU_`fgop}~STVWqrwx<=AB_`de "#*+5679=>DEGHIJPQXYbcqrz{$%&'-.:<@ADEIJPQUVXY[\ijst  !)*45=>NOSTYZ]^abjkpqz{